La responsabilità personale e solidale di chi agisce per un’associazione ciclistica

Continuano ad essere oggetto di esame da parte della Corte di Cassazione le modalità di individuazione del responsabile nelle associazioni non riconosciute, che è il tema affrontato con l’ordinanza n. 5274/2024.

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Il responsabile nelle associazioni ciclistiche: il fatto

Una contribuente ricorreva contro gli avvisi di accertamento, per l’annualità 2012 e 2013, con i quali era stata contestata ad un’associazione sportiva dilettantistica, organizzatrice di gare ciclistiche, e alla stessa ricorrente, in qualità di autore delle violazioni, nonché a terzi in qualità di coobbligati in solido, ex art 38 c.c. e art. 2, comma 2, del D.Lgs. n.472 del 1997, la totale assenza dei requisiti per accedere al regime fiscale agevolato ex L. 398/1991 e quindi l’omessa presentazione della dichiarazione IVA annuale.

Conseguentemente, l’Ufficio riconteggiava l’IVA dovuta con il metodo ordinario, accertando la maggiore imposta di 31.500 euro per l’anno 2012 ed 30.450 euro per l’anno 2013.

La CTP adita rigettava il ricorso; pronuncia confermata in appello. Scrive la CTR:

“circa la presunta violazione dell’art. 38 c.c., si ribadisce che il ruolo di responsabilità rivestito da …. nell’Associazione, per il periodo in oggetto, implica che la gestione dell’Ente stesso fosse affidata a lei. Per giurisprudenza costante della Suprema Corte, il legale rappresentante di un’associazione non riconosciuta è coobbligato delle imposte da questa dovute anche senza la prova della attività negoziale svolta. La sig.ra …. è stata rappresentante legale dal 15/03/12 allo 01/09/13, pertanto durante detto periodo era considerata responsabile della gestione dell’Ente in questione.”

Da qui il ricorso di parte in Cassazione, contestando, per quel che ci interessa in questa sede, la violazione e/o falsa applicazione dell’art.38 c.c. per avere la CTR ritenuto la contribuente coobbligata in solido con l’ente associativo.

La responsabilità personale e solidale nelle associazioni: il pensiero degli Ermellini

La responsabilità personale e solidale, prevista dall’art. 38 c.c., di colui che agisce in nome e per conto dell’associazione non riconosciuta è collegata all’attività negoziale concretamente svolta per suo conto e risoltasi nella creazione di rapporti obbligatori fra l’ente ed i terzi.

Tale responsabilità (ex plurimis, Cass., sez. 3, 24/10/2008, n. 25748, Cass., sez. 3, 29/12/2011, n. 29733):

“non concerne, neppure in parte, un debito proprio dell’associato, ma ha carattere accessorio, anche se non sussidiario, rispetto alla responsabilità primaria dell’associazione, con la conseguenza che l’obbligazione, avente natura solidale, di colui che ha agito per essa è inquadrabile fra quelle di garanzia ex lege, assimilabili alla fideiussione.”

La ratio della previsione di una responsabilità personale e solidale (Cass., sez. 5, 12/03/2007, n. 5746; Cass., sez. 5, 10/09/2009, n. 19486):

“in aggiunta a quella del fondo comune, delle persone che hanno agito in nome e per conto dell’associazione, è volta a contemperare l’assenza di un sistema di pubblicità legale riguardante il patrimonio dell’ente, con le esigenze di tutela dei creditori (che abbiano fatto affidamento sulla solvibilità e sul patrimonio di dette persone), e trascende, pertanto, la posizione astrattamente assunta dal soggetto nell’ambito della compagine sociale, ricollegandosi piuttosto ad una concreta ingerenza dell’agente nell’attività dell’ente.”

Il principio suesposto è stato, poi, ritenuto espressamente applicabile naturaliter anche ai debiti di natura tributaria (v. Cass., sez. 5, 17/06/2008, n. 16344; Cass., sez. 5, 10/09/2009, n. 19486), pur senza trascurare, tuttavia, una caratteristica fondamentale che connota siffatte obbligazioni.

“Si è rilevato, in proposito, che il principio in questione non esclude che per i debiti d’imposta, i quali non sorgono su base negoziale, ma ex lege al verificarsi del relativo presupposto, sia chiamato a rispondere solidalmente, tanto per le sanzioni pecuniarie quanto per il tributo non corrisposto, il soggetto che, in forza del ruolo rivestito, abbia diretto la complessiva gestione associativa nel periodo considerato, fermo restando che il richiamo all’effettività dell’ingerenza, implicito nel riferimento all’aver «agito in nome e per conto dell’associazione», contenuto nell’art. 38 c.c. vale a circoscrivere la responsabilità personale del soggetto investito di cariche sociali alle sole obbligazioni che siano concretamente insorte nel periodo di relativa investitura (Cass., sez. 5, 12/03/2007, n. 5746; Cass., sez. 6-5, 19/06/2015, n. 12473; Cass., sez. 5, 15/10/2018, n. 25650; Cass., sez. 6-5, 29/01/2018, n. 2169; Cass., sez. 6-5, 24/02/2020, n. 4747).”

Più recentemente, si è chiarito come (Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 3093 del 09/02/2021) in tema di associazione non riconosciuta:

“nell’ipotesi di avvicendamento nella carica sociale di rappresentante legale, colui che invoca in giudizio la responsabilità personale e solidale ex art. 38 c.c. del rappresentante subentrante - il quale non può andarne esente, ai fini fiscali, soltanto per la mancata ingerenza nella pregressa gestione dell’ente, in quanto è obbligato a redigere ed a presentare la dichiarazione dei redditi e ad operare, ove necessario, le rettifiche della stessa - ha l’onere di provare gli elementi da cui desumere la sua qualità di rappresentante e/o di gestore di tutta o di parte dell’attività dell’associazione, mentre grava sul chiamato a rispondere dei debiti d’imposta - derivanti «ex lege» dal verificarsi del relativo presupposto - dimostrare la sua estraneità alla partecipazione e gestione dell’ente nel periodo di relativa investitura.”

Pertanto, nel caso di specie, per gli Ermellini, nel ritenere la contribuente responsabile ex se, in quanto legale rappresentante dell’ente, la CTR non ha commesso alcun errore di diritto.

Brevi richiami della giurisprudenza

La responsabilità personale e solidale del legale rappresentante per i debiti tributari di un’associazione non riconosciuta si ricollega non solo all’effettività dell’ingerenza esercitata nell’attività gestoria dell’ente, ma anche al corretto adempimento degli obblighi tributari sul medesimo incombenti, dovendosi in concreto accertare se il rappresentante, pur non essendosi ingerito nell’attività negoziale del sodalizio, abbia adempiuto agli obblighi tributari, solo in tal caso potendo andare immune da corresponsabilità (Cass. n. 22861 del 2018).

Invero, i debiti di imposta non sorgono su base negoziale ma ex lege al verificarsi del relativo presupposto, di talché deve esserne chiamato a rispondere solidalmente, tanto per le sanzioni pecuniarie quanto per i tributi non corrisposti, il soggetto che, in forza del ruolo (di diritto) formalmente rivestito nel contesto dell’ente, abbia diretto la complessiva gestione associativa nel periodo di imposta considerato.

Nella misura in cui la rappresentanza fiscale dell’ente spetta, per definizione, al legale rappresentante ex articolo 36 c.c., è costui che assume in via principale la qualità di soggetto passivo di imposta perché su di lui gravano gli obblighi tributari.

“Quand’anche, pertanto, egli non si sia ingerito nell’attività dell’ente (sebbene civilisticamente non risponda delle obbligazioni assunte da altri) verso il Fisco egli resta condebitore, a meno che non dimostri di aver assolto agli adempimenti tributari di legge.”

(v. Cass. n. 19982 del 2019; Cass. n. 25650 del 2018).

E l’ordinanza della Corte di Cassazione n. 5174/2021 ha precisato che nell’ipotesi in cui il contribuente, in qualità di legale rappresentante dell’associazione non riconosciuta, abbia omesso il versamento dei tributi, peraltro accettati e riconosciuti per effetto dell’atto di adesione redatto, è chiamato “a rispondere in solido dei debiti tributi recepiti nella cartella esattoriale emessa a fronte del mancato versamento dei tributi concordati in sede di definizione concordata” (una volta perfezionato l’atto, aveva omesso il versamento di più rate).

E con la sentenza n. 7107/2022, la Corte di Cassazione ha fissato una serie di principi in ordine alla responsabilità nell’ambito delle associazioni sportive dilettantistiche, a seguito del ricorso di un contribuente che lamentava la violazione dell’art. 38 cod. civ., per avere il giudice di appello ritenuto responsabile in ragione della sua carica di consigliere di una ASD (Cass. Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 4747 del 24/02/2020):

“Nelle associazioni non riconosciute, mentre per i debiti sorti su base negoziale non rileva la posizione astrattamente rivestita dal soggetto nella compagine dell’ente, rispondendo la responsabilità personale e solidale di coloro che hanno agito in nome e per conto dell’associazione, di cui all’art. 38 c.c., all’esigenza di garantire i creditori in assenza di forma di pubblicità legale del patrimonio dell’ente, per i debiti d’imposta, sorti “ex lege”, risponde solidalmente delle sanzioni e del tributo non corrisposto, nel solo periodo di relativa investitura, il soggetto che, in forza del ruolo rivestito, abbia effettivamente diretto la gestione complessiva dell’ente.”

Nello stesso senso, si era già precisato che (Cass. Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 1602 del 22/01/2019):

“In tema di associazioni non riconosciute, per i debiti d’imposta, i quali non sorgono su base negoziale ma «ex lege», è chiamato a rispondere solidalmente, tanto per le sanzioni pecuniarie quanto per il tributo non corrisposto, il soggetto che, in forza del ruolo rivestito, abbia svolto compiti di amministrazione nel periodo considerato, dovendosi presumere che, quale rappresentante, abbia concorso nelle decisioni volte alla creazione di rapporti obbligatori di natura tributaria per conto dell’associazione.”

Pertanto (Cass. Sez. 5-, Sentenza n. 25650 del 15/10/2018):

“In tema di associazioni non riconosciute, la responsabilità personale e solidale, prevista dall’art. 38 c.c., di colui che agisce in nome e per conto dell’associazione non è collegata alla mera titolarità della rappresentanza dell’associazione stessa, bensì all’attività negoziale concretamente svolta per suo conto che abbia dato luogo alla creazione di rapporti obbligatori fra l’ente ed i terzi: peraltro, l’operatività di tale principio in materia tributaria non esclude che per i debiti d’imposta, che sorgono non su base negoziale ma derivano «ex lege» dal verificarsi del relativo presupposto, sia chiamato a rispondere solidalmente, tanto per le sanzioni pecuniarie quanto per il tributo non corrisposto, il soggetto che, in forza del ruolo rivestito, abbia diretto la gestione complessiva dell’associazione nel periodo di relativa investitura.”

Ricordiamo che il meccanismo di funzionamento della responsabilità ex art. 38 cod civ. è stato ben espresso da Cass. n. 6626/2022, che ha puntualizzato che:

“Se infatti con riguardo alle obbligazioni in generale si è affermato il principio secondo cui chi invoca in giudizio tale responsabilità è gravato dall’onere di provare la concreta attività di chi agisce in nome e nell’interesse dell’associazione, deve invece affermarsi che nelle obbligazioni ex lege - in cui l’attenzione si sposta dalla concreta attività espletata dall’associato ai fini dell’insorgenza della specifica obbligazione alla verifica della partecipazione e gestione dell’ente da parte del soggetto - tale onere probatorio va diversamente ripartito. Infatti, grava su colui che invoca in giudizio la responsabilità dell’agente l’onere della prova degli elementi da cui desumere la sua qualità di rappresentante e/o di gestore di tutta o di parte dell’attività dell’associazione, grava invece sul chiamato a rispondere delle obbligazioni ex lege dare prova della sua estraneità alla gestione dell’ente.”

Inoltre, si è affermato che:

“in ragione del principio di autonomia del diritto tributario rispetto a quello civile e della fonte legale dell’obbligazione tributaria, nell’ipotesi di avvicendamento nella carica sociale di un’associazione non riconosciuta, anche per evitare strumentalizzazioni elusive, il rappresentante legale subentrante non può andare esente, ai fini fiscali, da responsabilità solidale con l’associazione soltanto per la mancata ingerenza nella pregressa gestione dell’ente, in quanto è obbligato a redigere ed a presentare la dichiarazione dei redditi e ad operare, ove necessario, le rettifiche della stessa: ne deriva che, per l’accertamento della responsabilità personale e solidale del legale rappresentante dell’associazione non riconosciuta con quest’ultima, occorre tenere conto non solo della partecipazione di tale soggetto all’attività dell’ente, ma anche del corretto adempimento degli obblighi tributari incombenti sul medesimo (Cass., sez. 6-5, 23/02/2018, n. 4478; Cass., sez. 6-5, 28/09/2018, n. 22861). E che è consequenziale a tale principio di diritto che gli adempimenti relativi alla presentazione della dichiarazione possano afferire ad annualità d’imposta che almeno in parte non siano comprese nel periodo in cui il rappresentante abbia Corte di Cassazione - copia non ufficiale 10 di 14 partecipato alla gestione dell’ente, perché non ancora a ciò preposto, o addirittura all’intera annualità, come in ipotesi di formazione e presentazione di dichiarazione integrativa (Cass., sez. 5, 9/02/2021, n. 3093).”

Tant’è che è legittimo il comportamento dell’Amministrazione finanziaria che procede ad una attività di verifica nei confronti di un’associazione sportiva dilettantistica, con l’assistenza di colui che formalmente le risulti essere il legale rappresentante dell’associazione, anche quando il medesimo dichiari, in sede di operazioni, di essere cessato dalla carica, giacché, in difetto di denunce di variazione, spetta a chi assume siffatta circostanza fornirne inequivoca dimostrazione mediante la produzione degli atti associativi corrispondenti (Cass. ord. n. 1028/2024).

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