L’individuazione del responsabile nelle associazioni culinarie

Il terzo settore in Italia rappresenta una risorsa fondamentale, non solo, ovviamente dal punto di vista sociale ma anche dal punto di vista economico.

La recente riforma ha rafforzato alcuni pilastri fondativi del settore associativo italiano ma, ancora oggi, spesso le informazioni e gli aggiornamenti sul tema non sono completi.

Per questo motivo, su Informazione Fiscale abbiamo deciso di dedicare ampio spazio al tema della associazioni, offrendo diversi aggiornamenti normativi e di taglio pratico, scritti da esperte ed esperti di settore, utili sia per cittadine e cittadini che vogliono farsi un’idea generale sul tema ma anche per i professionisti, che possono così avere uno spazio in cui consultare una dettagliata panoramica normativa e giurisprudenziale sul tema.

Oggi approfondiremo, un particolare, le modalità di individuazione del responsabile nelle associazioni non riconosciute, tema recentemente affrontato dalla Corte di Cassazione con l’ordinanza numero 31292/2023.

Per ricevere via email gli aggiornamenti gratuiti di Informazione Fiscale in materia di ultime novità ed agevolazioni fiscali e del lavoro, lettrici e lettori interessati possono iscriversi gratuitamente alla nostra newsletter, un aggiornamento gratuito al giorno via email dal lunedì alla domenica alle 13.00

Individuazione del responsabile nelle associazioni culinarie: il fatto

Nel 2016 una contribuente, nella qualità di autrice della violazione e, quindi, coobbligata sussidiaria e solidale, riceveva un avviso di accertamento relativo ad IRES, IRAP ed IVA, per l’anno d’imposta 2011, riguardante una associazione culinaria.

La contribuente contestava l’atto, deducendo l’errata applicazione dei criteri di imputazione della responsabilità e conseguente non operatività degli artt. 38 cod. civ. e ss., nonché mancanza di prova da parte dell’Ufficio circa l’effettiva attività gestoria dell’associazione da parte della medesima.

I giudici di prime cure rigettavano il ricorso, affermando che la contribuente:

“Presidente dell’associazione, ha mostrato di svolgere attivamente il suo ruolo all’interno della compagine associativa, posto che sue appaiono ad esempio le firme in calce ai moduli di iscrizione ai ricorsi, è in possesso della documentazione sociale, e non è in contestazione la sua possibilità di accesso ai conti bancari, di tal che deve ritenersi sussistente la sua piena legittimazione passiva.”

In sede di riesame, il giudice di appello rigettava il gravame della contribuente (in uno a quello riunito dell’associazione), sulla base, per quel che rileva, della seguente motivazione:

“la contribuente si è qualificata come rappresentante dell’ente con i verificatori ed ha interloquito con loro fornendo chiarimenti sull’associazione (v. fg. 6 del P.V.C.) e ciò induce oggettivamente ad escludere che l’attribuzione della carica di rappresentante legale fosse puramente formale.”

Rilevano i giudici di appello che la piena consapevolezza, da parte della presidente dell’associazione, del mancato espletamento delle procedure funzionali al corretto adempimento degli obblighi tributari traspare, in modo inequivocabile, da documentazione richiamata dalla stessa appellante.

Da qui il ricorso di parte in Cassazione.

Il pensiero degli Ermellini

Gli Ermellini, per illustrare, in generale, il meccanismo di funzionamento della responsabilità ex art. 38 cod civ. richiamano a mani basse un proprio precedente, Cass.n. 6626/2022, secondo cui:

• “[…] la responsabilità personale e solidale, prevista dall’art. 38 cod. civ., di colui che agisce in nome e per conto dell’associazione non riconosciuta non è collegata alla mera titolarità della rappresentanza dell’associazione stessa, bensì all’attività negoziale concretamente svolta per suo conto e risoltasi nella creazione di rapporti obbligatori fra l’ente ed i terzi. Si è, altresì, chiarito che tale responsabilità non concerne, neppure in parte, un debito proprio dell’associato, ma ha carattere accessorio, anche se non sussidiario, rispetto alla responsabilità primaria dell’associazione, con la conseguenza che l’obbligazione, avente natura solidale, di colui che ha agito per essa è inquadrabile fra quelle di garanzia ex lege, assimilabili alla fideiussione (cfr., ex plurimis, Cass, sez. 3, n. 25748/2008, Cass, sez. 3, n. 29733/2011)”;
• “la ratio della previsione di una responsabilità personale e solidale, in aggiunta a quella del fondo comune, delle persone che hanno agito in nome e per conto dell’associazione, è volta a contemperare l’assenza di un sistema di pubblicità legale riguardante il patrimonio dell’ente, con le esigenze di tutela dei creditori (che abbiano fatto affidamento sulla solvibilità e sul patrimonio di dette persone), e trascende, pertanto, la posizione astrattamente assunta dal soggetto nell’ambito della compagine sociale, ricollegandosi piuttosto ad una concreta ingerenza dell’agente nell’attività dell’ente (Cass, sez. 5, n. 5746/2007; Cass, sez. 5, n. 19486/2009). Ne deriva, dunque, che chi invoca in giudizio tale responsabilità ha l’onere di provare la concreta attività svolta in nome e nell’interesse dell’associazione, non essendo sufficiente la prova in ordine alla carica rivestita all’interno dell’ente (Cass, sez. 3, n. 26290/2007, Cass, sez. 3, n. 25748/2008; Cass, sez. 3, n. 18188/2014; Cass, sez. 6-L, n. 8752/2017).”

La stessa pronuncia richiamata, n. 6626/2022, si sofferma sulla figura di chi, “in forza del ruolo rivestito, abbia diretto la complessiva gestione associativa”.

Il principio suesposto è stato, poi, ritenuto applicabile anche ai debiti di natura tributaria (v. Cass, sez. 5, n. 16344/2008,; Cass, sez. 5, n. 19486/2009), pur senza trascurare, tuttavia, una caratteristica fondamentale che connota siffatte obbligazioni.

“Si è rilevato, in proposito, che il principio in questione non esclude che per i debiti d’imposta, i quali non sorgono su base negoziale, ma ex lege al verificarsi del relativo presupposto, sia chiamato a rispondere solidalmente, tanto per le sanzioni pecuniarie quanto per il tributo non corrisposto, il soggetto che, in forza del ruolo rivestito, abbia diretto la complessiva gestione associativa nel periodo considerato, fermo restando che il richiamo all’effettività dell’ingerenza, implicito nel riferimento all’aver “agito in nome e per conto dell’associazione”, contenuto nell’art. 38 cod. civ., vale a circoscrivere la responsabilità personale del soggetto investito di cariche sociali alle sole obbligazioni che siano concretamente insorte nel periodo di relativa investitura (Cass, sez. 5, n. 5746/2007; Cass, sez. 6-5, n. 12473/2015; Cass, sez. 5, n. 25650/2018; Cass, sez. 6-5, n. 2169/2018; Cass, sez. 6-5, n. 4747/2020).”

Inoltre, si è affermato che:

“in ragione del principio di autonomia del diritto tributario rispetto a quello civile e della fonte legale dell’obbligazione tributaria, nell’ipotesi di avvicendamento nella carica sociale di un’associazione non riconosciuta, anche per evitare strumentalizzazioni elusive, il rappresentante legale subentrante non può andare esente, ai fini fiscali, da responsabilità solidale con l’associazione soltanto per la mancata ingerenza nella pregressa gestione dell’ente, in quanto è obbligato a redigere ed a presentare la dichiarazione dei redditi e ad operare, ove necessario, le rettifiche della stessa: ne deriva che, per l’accertamento della responsabilità personale e solidale del legale rappresentante dell’associazione non riconosciuta con quest’ultima, occorre tenere conto non solo della partecipazione di tale soggetto all’attività dell’ente, ma anche del corretto adempimento degli obblighi tributari incombenti sul medesimo (Cass, sez. 6-5, n. 4478/2018; Cass, sez. 6-5, n. 22861/2018). E che è consequenziale a tale principio di diritto che gli adempimenti relativi alla presentazione della dichiarazione possano afferire ad annualità d’imposta che almeno in parte non siano comprese nel periodo in cui il rappresentante abbia Corte di Cassazione, copia non ufficiale 10 di 14 partecipato alla gestione dell’ente, perché non ancora a ciò preposto, o addirittura all’intera annualità, come in ipotesi di formazione e presentazione di dichiarazione integrativa (Cass, sez. 5, n. 3093/2021).”

E la richiamata pronuncia n. 6626/2022 conclude affermando che da quanto appena detto (come sottolineato da Cass, sez. 5, n. 3093/2021), discende un’ulteriore conseguente considerazione, incidente sulla prova e sul riparto del suo onere.

“Se infatti con riguardo alle obbligazioni in generale si è affermato il principio secondo cui chi invoca in giudizio tale responsabilità è gravato dall’onere di provare la concreta attività di chi agisce in nome e nell’interesse dell’associazione, deve invece affermarsi che nelle obbligazioni ex lege, in cui l’attenzione si sposta dalla concreta attività espletata dall’associato ai fini dell’insorgenza della specifica obbligazione alla verifica della partecipazione e gestione dell’ente da parte del soggetto, tale onere probatorio va diversamente ripartito. Infatti, grava su colui che invoca in giudizio la responsabilità dell’agente l’onere della prova degli elementi da cui desumere la sua qualità di rappresentante e/o di gestore di tutta o di parte dell’attività dell’associazione, grava invece sul chiamato a rispondere delle obbligazioni ex lege dare prova della sua estraneità alla gestione dell’ente.”

Nel caso di specie, la CTR ha fatto corretta applicazione dei superiori principi.

In particolare, essa, rammentate, in piena conformità alle indicazioni di legittimità, le conseguenze che discendono, in capo al legale rappresentante, dall’essere quella tributaria un’obbligazione di fonte legale, con insindacabile, perché congruamente motivato, giudizio di merito, ha poi preso atto del coinvolgimento della contribuente nell’attività gestoria in relazione all’anno oggetto di accertamento.

Brevi note

In tema di associazioni non riconosciute, la responsabilità personale e solidale, prevista dall’art. 38 c.c., di colui che agisce in nome e per conto dell’associazione non è collegata alla mera titolarità della rappresentanza dell’associazione stessa, bensì all’attività negoziale concretamente svolta per suo conto che abbia dato luogo alla creazione di rapporti obbligatori fra l’ente ed i terzi.

Peraltro, l’operatività di tale principio in materia tributaria non esclude che per i debiti d’imposta, che sorgono non su base negoziale ma derivano “ex lege” dal verificarsi del relativo presupposto, sia chiamato a rispondere solidalmente, tanto per le sanzioni pecuniarie quanto per il tributo non corrisposto, il soggetto che, in forza del ruolo rivestito, abbia diretto la gestione complessiva dell’associazione nel periodo di relativa investitura (Cass. Sent.n. 25650/2018).

In senso conforme si sono espressi gli Ermellini nella pronuncia n.14280/2021, secondo cui (che richiama Cass. ord. n. 4747/2020):

“Nelle associazioni non riconosciute, mentre per i debiti sorti su base negoziale non rileva la posizione astrattamente rivestita dal soggetto nella compagine dell’ente, rispondendo la responsabilità personale e solidale di coloro che hanno agito in nome e per conto dell’associazione, di cui all’art. 38 c.c., all’esigenza di garantire i creditori in assenza di forma di pubblicità legale del patrimonio dell’ente, per i debiti d’imposta, sorti “ex lege”, risponde solidalmente delle sanzioni e del tributo non corrisposto, nel solo periodo di relativa investitura, il soggetto che, in forza del ruolo rivestito, abbia effettivamente diretto la gestione complessiva dell’ente.”

E con la sentenza n.7107/2022, la Corte di Cassazione ha fissato una serie di principi in ordine alla responsabilità nell’ambito delle associazioni sportive dilettantistiche, a seguito del ricorso di un contribuente che lamentava la violazione dell’art. 38 cod. civ., per avere il giudice di appello ritenuto responsabile in ragione della sua carica di consigliere di una ASD (Cass. Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 4747/2020):

“Nelle associazioni non riconosciute, mentre per i debiti sorti su base negoziale non rileva la posizione astrattamente rivestita dal soggetto nella compagine dell’ente, rispondendo la responsabilità personale e solidale di coloro che hanno agito in nome e per conto dell’associazione, di cui all’art. 38 c.c., all’esigenza di garantire i creditori in assenza di forma di pubblicità legale del patrimonio dell’ente, per i debiti d’imposta, sorti «ex lege», risponde solidalmente delle sanzioni e del tributo non corrisposto, nel solo periodo di relativa investitura, il soggetto che, in forza del ruolo rivestito, abbia effettivamente diretto la gestione complessiva dell’ente.”

Nello stesso senso, si era già precisato che (Cass. Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 1602/2019):

“In tema di associazioni non riconosciute, per i debiti d’imposta, i quali non sorgono su base negoziale ma “ex lege”, è chiamato a rispondere solidalmente, tanto per le sanzioni pecuniarie quanto per il tributo non corrisposto, il soggetto che, in forza del ruolo rivestito, abbia svolto compiti di amministrazione nel periodo considerato, dovendosi presumere che, quale rappresentante, abbia concorso nelle decisioni volte alla creazione di rapporti obbligatori di natura tributaria per conto dell’associazione.”

Pertanto (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 25650/2018):

“In tema di associazioni non riconosciute, la responsabilità personale e solidale, prevista dall’art. 38 c.c., di colui che agisce in nome e per conto dell’associazione non è collegata alla mera titolarità della rappresentanza dell’associazione stessa, bensì all’attività negoziale concretamente svolta per suo conto che abbia dato luogo alla creazione di rapporti obbligatori fra l’ente ed i terzi: peraltro, l’operatività di tale principio in materia tributaria non esclude che per i debiti d’imposta, che sorgono non su base negoziale ma derivano «ex lege» dal verificarsi del relativo presupposto, sia chiamato a rispondere solidalmente, tanto per le sanzioni pecuniarie quanto per il tributo non corrisposto, il soggetto che, in forza del ruolo rivestito, abbia diretto la gestione complessiva dell’associazione nel periodo di relativa investitura.”

Per ricevere via email gli aggiornamenti gratuiti di Informazione Fiscale in materia di ultime novità ed agevolazioni fiscali e del lavoro, lettrici e lettori interessati possono iscriversi gratuitamente alla nostra newsletter, un aggiornamento gratuito al giorno via email dal lunedì alla domenica alle 13.00