Il trasferimento di residenza per l’agevolazione prima casa

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 24488/2023, ha affermato che, ai fini delle agevolazioni “prima casa”, il termine per il trasferimento della residenza non è sollecitatorio bensì perentorio.

In questo modo, detto trasferimento, elemento costitutivo del beneficio richiesto e provvisoriamente accordato, rappresenta un obbligo del contribuente verso il Fisco, dovendosi però tenere conto di eventuali ostacoli nell’adempimento di tale obbligazione, caratterizzati dalla non imputabilità alla parte obbligata e dall’inevitabilità ed imprevedibilità dell’evento.

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Agevolazione prima casa e trasferimento di residenza: il fatto oggetto della sentenza

Un contribuente ha impugnato un avviso di liquidazione di maggiore IVA relativamente ad un immobile in relazione al quale l’Ufficio aveva disconosciuto l’applicazione dell’aliquota agevolata per l’acquisto di immobili “prima casa” non di lusso, per non avere il contribuente trasferito la propria residenza entro il termine di 18 mesi dall’acquisto.

La sentenza di primo grado favorevole all’Ufficio è stata ribaltata in secondo grado, che ha accolto l’appello del contribuente, ritenendo il termine di 18 mesi a carattere:

“meramente sollecitatorio e che l’impossibilità di realizzare il proposito abitativo entro i termini va valutato secondo parametri di buona fede.”

Da qui il ricorso dell’Ufficio in Cassazione, deducendo violazione e/o falsa applicazione dell’articolo 1, Nota 2-bis della Tariffa allegata al DPR n. 131/1986.

Osserva parte ricorrente come il giudice di appello abbia richiamato un precedente (Cass., Sez. V, n. 3507/2011):

“che concerneva la precedente formulazione della norma, la quale non prevedeva alcun termine, sotto pena di decadenza dall’agevolazione, per il trasferimento della residenza principale nell’immobile acquistato.”

Invece, il termine di 18 mesi per il trasferimento della residenza ha natura perentoria e il suo rispetto ha natura costitutiva del diritto alla conservazione dell’agevolazione, anche se il mancato trasferimento della residenza è dovuto a circostanze non dipendenti dalla volontà dell’acquirente.

Il pensiero degli Ermellini

Per gli Ermellini il ricorso è fondato.

La Nota 2-bis della Tariffa, parte prima, Articolo 1, allegata al DPR n. 131/1986, nella formulazione pro tempore, dispone che ai fini dell’applicazione dell’aliquota agevolata agli atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di case di abitazione non di lusso è necessario – oltre alla dichiarazione nel contratto di acquisto che l’immobile sia acquistato come prima casa e che l’acquirente non sia titolare di altri diritti di proprietà – che:

“l’immobile sia ubicato nel territorio del comune in cui l’acquirente ha o stabilisca entro diciotto mesi dall’acquisto la propria residenza.”

Secondo la più recente e consolidata giurisprudenza:

“per la fruizione dei benefici cosiddetti prima casa, previsti in caso di acquisto di immobile in altro Comune, è richiesto che il compratore vi trasferisca la residenza, rilevante ai fini del godimento dell’agevolazione, entro il termine di diciotto mesi dall’acquisto; detto trasferimento, elemento costitutivo del beneficio richiesto e provvisoriamente accordato, rappresenta un obbligo del contribuente verso il fisco, dovendosi però tenere conto di eventuali ostacoli nell’adempimento di tale obbligazione, caratterizzati dalla non imputabilità alla parte obbligata e dall’inevitabilità ed imprevedibilità dell’evento.

Ne consegue che il mancato stabilimento nei termini di legge della residenza non comporta la decadenza dall’agevolazione, solo qualora tale evento sia dovuto a causa di forza maggiore sopravvenuta rispetto alla stipula dell’acquisto rilevando, a tal fine, i soli impedimenti non imputabili alla parte obbligata, inevitabili e imprevedibili (Cass. n. 1588 del 2018, Cass., Sez. VI, n. 29599 del 2021; conf. Cass., Sez. VI, n. 1588 del 2018; Cass., Sez. V, n. 34865 del 2021).”

Nel qual caso, il termine triennale di cui all’art. 76, comma 2 del DPR n. 131 del 1986 decorre

“non dalla registrazione dell’atto ma dal momento in cui il trasferimento della residenza sia successivamente rimasto ineseguito o ineseguibile e, dunque, al più tardi, dal diciottesimo mese successivo alla registrazione dell’atto (Cass., Sez. VI, n. 28860 del 2017; Cass., Sez. V, n. 2896 del 2017; Cass., Sez. V, n. 13338 del 2016; Cass., Sez. VI, n. 840 del 2016; Cass., Sez. VI, n. 2527 del 2014).”

Deve, quindi, ritenersi superato:

“l’orientamento secondo cui il termine per il trasferimento della residenza, ai fini dei benefici prima casa, abbia natura sollecitatoria, avendo invero natura perentoria. La sentenza impugnata non ha fatto corretta applicazione dei suddetti principi. Il ricorso va, pertanto, accolto e la sentenza cassata, dovendosi valutare l’esistenza di circostanze caratterizzate dalla non imputabilità alla parte obbligata e dall’inevitabilità ed imprevedibilità dell’evento.”

Acquisto della prima casa: le condizioni per poter beneficiare delle agevolazioni fiscali

L’agevolazione per l’acquisto della prima casa è disciplinata dall’articolo 1, comma 1 e Nota 2-bis, della Tariffa, parte prima, allegata al DPR n. 131 del 1986.

Normativa che prevede una concessione provvisoria al momento della registrazione dell’atto, unito all’assunzione di determinati impegni e condizioni, dichiarati davanti al notaio.

La prima condizione per poter godere delle agevolazioni fiscali è che l’immobile sia ubicato nel Comune in cui l’acquirente abbia o stabilisca entro 18 mesi dall’acquisto la propria residenza o nel Comune nel quale svolga la propria attività, incluse quelle senza remunerazione.

Per completezza d’analisi, rileviamo che l’articolo 2, del DL n. 69 del 2023 (cosiddetto Decreto Infrazioni) è intervenuto modificando le regole, in forza delle quali se l’acquirente si è trasferito all’estero per ragioni di lavoro e abbia risieduto o svolto la propria attività in Italia per almeno cinque anni, per l’accesso alle agevolazioni è necessario che l’immobile acquistato sia ubicato nel comune di nascita o in quello in cui aveva la residenza o svolgeva la propria attività prima del trasferimento.

In particolare, le parole:

“se trasferito all’estero per ragioni di lavoro, in quello in cui ha sede o esercita l’attività il soggetto da cui dipende ovvero, nel caso in cui l’acquirente sia cittadino italiano emigrato all’estero, che l’immobile sia acquistato come prima casa sul territorio italiano”

sono sostituite dalle seguenti:

“se l’acquirente si è trasferito all’estero per ragioni di lavoro o abbia risieduto o svolto la propria attività in Italia per almeno cinque anni, nel comune di nascita o in quello in cui aveva la residenza o svolgeva la propria attività prima del trasferimento.”

Pertanto, il soggetto trasferito all’estero per ragioni di lavoro, potrà accedere ai benefici prima casa sull’acquisto in Italia, di un’abitazione di categoria catastale diversa da A/1, A/8 o A/9 (ex non di lusso), solo se sussistono entrambe le seguenti condizioni:

• abbia risieduto o svolto la propria attività in Italia per almeno 5 anni;
• l’immobile acquistato in Italia sia ubicato nel Comune di nascita dell’acquirente, oppure in quello in cui aveva la residenza o svolgeva l’attività prima di trasferirsi all’estero.

Acquisto della prima casa: ulteriori chiarimenti per poter godere delle agevolazioni fiscali

Inoltre, nell’atto di acquisto (o nel contratto preliminare, al fine di usufruire dell’aliquota agevolata sin dagli acconti eventualmente corrisposti, Cfr. RM n. 187/E del 2000) è necessario che l’acquirente dichiari:

• di voler stabilire la residenza nel comune di acquisto dell’immobile, se non vi si trova già o se in questo non si trova la sua sede dell’attività;
• di non essere titolare, esclusivo o in comunione con il coniuge, di diritti di proprietà, usufrutto, uso o abitazione di altra casa di abitazione nel comune dove è situato l’immobile acquistato;
• di non essere titolare, neppure per quote di comproprietà o in regime di comunione legale, in tutto il territorio nazionale, di diritti di proprietà, anche nuda, o di diritti reali di godimento su altra casa di abitazione acquistata dall’acquirente o dal coniuge con le agevolazioni “prima casa”, a partire da quelle previste dalla Legge n. 168/1982 (la titolarità di una sola quota di altra casa, non in comunione con il coniuge, non impedisce l’acquisto agevolato).

La circolare n. 19/E/2001 dell’Agenzia delle Entrate ha chiarito che:

• la quota posseduta su altra casa di abitazione nell’ambito del territorio comunale non è di ostacolo alla fruizione delle agevolazioni;
• la quota posseduta è di ostacolo se l’altra quota sia del coniuge, così che sommandole si abbia l’intera proprietà;
• il precedente acquisto agevolato effettuato da uno dei coniugi in regime di comunione legale è causa di impedimento alla fruizione delle agevolazioni per entrambi i coniugi; l’impedimento sussiste, sempre per entrambi i coniugi, qualora uno soltanto dei due risulti titolare esclusivo dei diritti sugli immobili acquistati in regime agevolato e i coniugi effettuino un nuovo acquisto in regime di comunione legale dei beni.

Da ultimo, l’articolo 1, comma 55, della Legge di Bilancio 2016 ha aggiunto, a decorrere dal 1° gennaio 2016, il comma 4-bis alla Nota 2-bis, Tariffa, parte prima, allegata al DPR n. 131/1986, secondo cui:

“l’aliquota del 2 per cento si applica anche agli atti di acquisto per i quali l’acquirente non soddisfa il requisito di cui alla lettera c) del comma 1 e per i quali i requisiti di cui alle lettere a) e b) del medesimo comma si verificano senza tener conto dell’immobile acquistato con le agevolazioni elencate nella lettera c), a condizione che quest’ultimo immobile sia alienato entro un anno dalla data dell’atto. In mancanza di detta alienazione, all’atto di cui al periodo precedente si applica quanto previsto dal comma 4.”

In pratica, qualora un contribuente, titolare di abitazione prima casa, proceda all’acquisto di un’altra abitazione, al nuovo acquisto può applicarsi l’aliquota d’imposta agevolata, a condizione che il vecchio immobile sia alienato entro un anno dalla data del nuovo acquisto agevolato.

In caso di mancata alienazione, il contribuente ha l’obbligo di corrispondere la differenza tra l’imposta ordinaria e quella agevolata, maggiorata degli interessi di mora e della sanzione in misura pari al 30 per cento di detta differenza.

Come chiarito nella CM n. 12 del 2016, per gli atti conclusi prima dell’1 gennaio 2016 non può essere richiesto il rimborso delle eventuali maggiori imposte versate rispetto a quelle che sarebbero state dovute in applicazione delle nuove disposizioni né può essere riconosciuto un credito d’imposta.

L’estensione dell’agevolazione prima casa spetta anche nel caso che il nuovo acquisto sia imponibile IVA così come nel caso di nuovo acquisto a titolo gratuito – successione o donazione – (con impegno dell’acquirente nell’atto di donazione o nella dichiarazione di successione di alienare la casa pre-posseduta entro un anno).

Il credito d’imposta di cui all’articolo 7, della Legge n. 448/1998 – concesso ai contribuenti che provvedono ad acquisire, entro un anno dall’alienazione dell’immobile acquistato con le agevolazioni, un’altra casa di abitazione, sempreché anche in relazione al secondo acquisto sussistano le condizioni per beneficiare delle agevolazioni prima casa – spetta al contribuente anche nell’ipotesi in cui proceda all’acquisto della nuova abitazione prima della vendita dell’immobile pre-posseduto.

All’atto di acquisto del nuovo immobile con le agevolazioni “prima casa” il contribuente potrà, quindi, fruire del credito di imposta per l’imposta dovuta in relazione al nuovo acquisto nel limite, in ogni caso, dell’imposta di registro o dell’imposta sul valore aggiunto corrisposte in occasione dell’acquisizione dell’immobile pre-posseduto.

Agevolazioni prima casa: il trasferimento della residenza entro 18 mesi dall’acquisto

Se la Tariffa, parte prima, allegata al DPR n. 131 del 1986 fotografa gli adempimenti richiesti per poter usufruire dell’agevolazione per l’acquisto della prima casa, sicuramente uno degli aspetti che ha visto più volte chiamata a pronunciarsi la Corte di Cassazione è stato quello relativo al trasferimento della residenza entro 18 mesi dall’acquisto nel caso in cui l’acquirente non abbia la residenza anagrafica nel comune in cui è ubicato l’immobile da acquistare.

In questo recinto è stata spesso invocata dai contribuenti la causa di forza maggiore, quale esimente non tipizzata, che ha trovato risposte giurisprudenziali singole, pur se ciò che rileva è l’impedimento oggettivo caratterizzato dalla non imputabilità, inevitabilità e imprevedibilità dell’evento.

È comunque principio consolidato che la fattispecie di decadenza dall’agevolazione “prima casa” – per mancato stabilimento della residenza nel comune ove è ubicato l’immobile entro il termine di 18 mesi dall’acquisto – resta:

“impedita dal sopravvenire di una causa di forza maggiore, da intendersi quale impedimento oggettivo caratterizzato dalla non imputabilità (anche a titolo di colpa), inevitabilità e imprevedibilità dell’evento (Cass. sez. V, sent. n. 13148/16; cfr. Cass. sez. V, sent. n. 14399/13; Cass. sez. VI-5, ord. n. 864/16 e n. 25/16).”

Appare interessante in questo senso la sentenza della Corte di Cassazione n. 6076 del 2017 (nel caso di specie, il riacquisto era avvenuto con un ritardo di 7 giorni rispetto alla scadenza dell’anno).

Puntualizza la sentenza che:

“non è nemmeno ipotizzabile una “sopravvenuta mancanza di causa del beneficio invocato all’atto della registrazione dell’acquisto” per il “mancato reinvestimento del ricavato della vendita nell’acquisto di altra abitazione” (tale da rendere irrilevante ogni rilievo di forza maggiore, come nel precedente di Cass. sez. V, sent. n. 2552/03), poiché nel caso di specie l’acquisto invece vi è stato, ed è stato anche tempestivo con riguardo agli adempimenti pretendibili dal contribuente, quanto ad aggiudicazione e pagamento del prezzo, mentre il (lieve) ritardo è dipeso solo dalla emissione del decreto di trasferimento ex art. 586 cod. proc. civ. – necessario per il realizzarsi dell’effetto traslativo della vendita forzata – a distanza di circa cinque mesi dall’avvenuto pagamento del prezzo.”