Accesso al CPB negato dal cambio di regime fiscale

La definizione normativa e di prassi del Concordato Preventivo Biennale nella sua evoluzione normativa ha visto il determinarsi di questa situazione:

in qualsiasi caso di cambio di regime fiscale non è possibile accedere al concordato preventivo biennale per le partite IVA

I casi possibili di fatto sono tre:

• Caso 1 - Il soggetto ISA che, avendone i requisiti, decide di applicare il regime forfettario di cui alla legge 190/2014 nel periodo di imposta 2024;
• Caso 2 - Il soggetto in regime forfettario che avendo perso i requisiti ne fuoriesce dall’anno 2024;
• Caso 3 - Il soggetto in regime forfettario che pur mantenendo i requisiti che gli consentirebbero di restare in tale ambito decida volontariamente di fuoriuscirne.

Analizziamo qui in maggior dettaglio le singole fattispecie.

Il Caso 1: titolare di partita IVA in regime forfettario nel 2024

Il primo caso è regolato direttamente dalla norma prevista all‘articolo 11 del Decreto Legislativo numero 13 del 2024, modificato dall’articolo 4 del Decreto Legislativo numero 108/2024, il quale tra le varie correzioni apportate al testo originario dispone anche:

“1. Non possono accedere alla proposta di concordato preventivo biennale i contribuenti per i quali sussiste anche solo una delle seguenti cause di esclusione: … b-ter) adesione, per il primo periodo d’imposta oggetto del concordato, al regime forfettario di cui all’articolo 1, commi da 54 a 89, della legge n. 190 del 2014; …”

Su questo punto c’è poco da aggiungere.

Forse un’unica nota degna di nota proviene dal punto 2.4.3 della circolare dell’Agenzia delle Entrate numero 18/E, dove viene evidenziata la significativa distorsione degli effetti del concordato medesimo, che determinerebbe siffatta situazione e che ha portato il Legislatore ad apporre questo paletto tramite il Decreto «correttivo», escludendo così dal CPB i titolari di partita IVA che, al primo anno di adesione, sono passati al regime forfettario.

Disciplina del concordato preventivo biennale per le partite IVA

Circolare Agenzia delle Entrate numero 18/E del 17 settembre 2024

Il Caso 2: contribuente titolare di partita IVA in regime forfettario che avendo perso i requisiti ne fuoriesce dall’anno 2024

Il secondo caso viene espressamente trattato dalla Circolare 18/E che, nell’ultima parte, fornisce una serie di risposte ad a diversi quesiti su casi di più comune interesse relativi al concordato preventivo biennale, trattando al punto 6.8 proprio il caso in esame.

Chi nel 2023 ha superato la soglia degli 85.000 euro di ricavi o compensi può aderire alla proposta CPB prevista per i soggetti ISA per il biennio 2024/2025?

La risposta dell’Agenzia delle Entrate è molto chiara sul punto:

“R: L’articolo 2 del decreto ministeriale CPB ISA prevede che sia formulata una proposta di concordato preventivo biennale per i contribuenti titolari di partita IVA che, nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2023, hanno applicato gli ISA.

Pertanto, in riferimento al quesito posto, il contribuente che nel periodo d’imposta 2023 ha superato la soglia prevista per l’applicazione del regime forfettario non può aderire alla proposta CPB prevista per i soggetti ISA per il biennio 2024/2025 non avendo applicato gli ISA nel 2023”.

Non vi è pertanto una espressa previsione della preclusione all’accesso come al Caso 1 ma è la lettura della normativa di riferimento a determinare una risposta negativa come al Caso 1.

Il Caso 3: contribuente titolare di partita IVA nel regime forfettario che, pur mantenendo i requisiti che gli consentirebbero di restare in tale ambito, decide volontariamente di fuoriuscirne

Analizziamo, infine, il caso più controverso ovvero il contribuente forfettario che, pur non avendo superato la soglia, vuole determinare il reddito 2024 sulla base delle regole del TUIR destinate ai soggetti in contabilità semplificata e/o ordinaria, rientrando nel campo di applicazione degli ISA.

A mio parere la risposta della Agenzia delle Entrate, indicata al punto precedente, risponde anche a questo caso quando richiama la previsione del DM 14 giugno 2024 che consente l’applicazione del modello a:

“i contribuenti che, nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2023, hanno applicato gli ISA….”

Questa determinazione non pone distinguo tra chi, per obbligo o chi per opzione, provenienti dal regime forfettario applicato per il 2023, non vi si assoggetti anche per il periodo di imposta 2024.

Già questa prima constatazione dimostra come in questo caso non si possa accedere al concordato preventivo biennale.

Ma, anche considerando la possibilità di aderire al CPB applicando la metodologia destinata ai contribuenti in regime forfettario che, come si legge all’articolo 2 del DM 15 Luglio 2024 è predisposta:

“per l’elaborazione, in via sperimentale, della proposta di concordato per i contribuenti che, nel periodo d’imposta 2023, hanno determinato il reddito in base al regime forfettario, senza aver superato il limite di ricavi previsto dall’art. 54 della legge 23 dicembre 2014, n. 190”

la risposta non può che essere anche in questo caso negativa.

Si legga anche quanto al Capo III del Decreto Legislativo numero 18/2024, dedicato ai Contribuenti che aderiscono al regime forfettario, il quale al suo articolo 26 dedicato agli adempimenti a cui sono sottoposti i soggetti forfettari aderenti dispone:

“1. Nei periodi d’imposta oggetto di concordato, i contribuenti sono tenuti agli obblighi previsti per i soggetti che aderiscono al regime forfettario di cui all’ articolo 1, commi da 54 a 89, della legge n. 190 del 2014.”

Il richiamo ai commi da 54 a 89 della legge istitutiva del regime forfettario determina l’obbligo di applicazione di tale regime nell’anno oggetto di concordato e di ciò se ne ha ulteriore riscontro nelle istruzioni al fascicolo 3 della dichiarazione dei redditi la quale alla pagina 50 si legge:

“Accettazione proposta CPB e firma dichiarazione sostitutiva righi LM61 e LM62, apponendo la firma al rigo LM64, si procede all’accettazione della proposta di CPB per il periodo di imposta 2024 ed alla sottoscrizione delle dichiarazioni rese ai righi LM61 e LM62.

Si precisa che l’accettazione impegna il contribuente a dichiarare l’importo concordato nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta oggetto di concordato e agli obblighi previsti per i soggetti che aderiscono al regime forfettario di cui all’articolo 1, commi da 54 a 89, della legge n. 190 del 2014.”

Quindi, anche volendo percorrere questa via, è evidente che chi applica la metodologia destinata ai forfettari deve applicare la normativa di riferimento anche nell’anno di vigenza del concordato preventivo, in questo caso annuale.

In sintesi, o per l’assenza di “storico” ISA o perché si è obbligati a mantenere il regime forfettario nell’anno di adesione non può aderire al concordato il contribuente forfettario nell’anno di imposta X che intende migrare per opzione al regime ordinario di tassazione del proprio reddito nell’anno X+1 di adesione al CPB.

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I casi che non determinano decadenza o impossibilità di accesso al concordato preventivo biennale per le partite IVA

Chiudo con l’evidenziare che, al contrario di quanto si è verificato ai casi sopra esaminati:

• il passaggio dal regime di cassa a quello di competenza o viceversa non determina alcuna forma di preclusione all’accesso al concordato preventivo (in tal senso si veda, in particolare, il punto 6.3 della circolare numero 18/E dell’Agenzia delle Entrate);
• così come il passaggio da regime di cassa all’ opzione del comma 5 non determinata alcuna causa di decadenza.