Studio associato: trasformazione in Stp non fiscalmente neutrale

La trasformazione di uno studio associato in società tra professionisti non è un’operazione fiscalmente neutrale ma è equiparabile ai fini fiscali ad un conferimento che genera pertanto plusvalenza.

È questo uno dei chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate con la risposta all’interpello pubblicata il 13 dicembre 2018 che affronta il tema del regime fiscale da applicare in caso di trasformazione in Stp di uno studio associato.

Nello specifico, il caso in oggetto riguarda uno studio associato di commercialisti e revisori legali che intende proseguire lo svolgimento dell’attività nella veste di società tra professionisti nella forma giuridica di società in accomandita semplice (S.a.s).

Agli associati, per effetto della modifica della forma giuridica, verranno assegnate delle quote sociali della società tra professionisti - S.a.s. nella stessa proporzione delle preesistenti quote di utili derivanti dalla partecipazione all’associazione professionale senza conguagli in denaro.

La richiesta dello studio è quello di procedere con la trasformazione o con il conferimento dell’associazione professionale in una società in accomandita semplice S.a.s.

Sono tre i chiarimenti richiesti dall’istante all’Agenzia delle Entrate e contenuti nella risposta n. 107:

1. il regime fiscale applicabile alla trasformazione dell’associazione professionale in S.a.s.;
2. il regime fiscale applicabile al conferimento dello Studio associato ALFA in una neo-costituenda società tra professionisti - S.a.s. (operazione alternativa a quella di cui al punto precedente);
3. il regime fiscale del reddito prodotto dalla società tra professionisti nella veste giuridica di S.a.s..

Agenzia delle Entrate - risposta numero 107 pubblicata il 13 dicembre 2018

Articoli 9, 54 e 171 del TUIR di cui al d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917. Regime fiscale applicabile alla trasformazione dell’associazione professionale in società tra professionisti S.a.s.

Trasformazione studio associato in associazione professionale S.a.s.

Nell’ordine, l’Agenzia delle Entrate ha risposto ai quesiti dello studio associato di commercialisti in merito alle regole per la trasformazione in associazione professionale o società tra professionisti.

Per quanto riguarda il primo quesito, il regime fiscale applicabile alla trasformazione dell’associazione professionale in S.a.s. si rinviene nei principi dettati dall’articolo 171, comma 2, del TUIR, per le operazioni di trasformazione che comportano l’ingresso, o la fuoriuscita, dei beni dal regime di impresa, determinando l’applicazione del combinato disposto degli articoli 9 e 54 del Tuir.

Richiamando quanto previsto dall’articolo 170 del TUIR, Trasformazione della società, viene chiarito che ai sensi del comma 1:

“la trasformazione della società non costituisce realizzo né distribuzione delle plusvalenze e minusvalenze dei beni comprese quelle relative alle rimanenze e il valore di avviamento”.

Con questo viene chiarito che se la trasformazione si traduce in un mero cambio della forma giuridica della società, l’operazione è fiscalmente neutrale dal punto di vista delle imposte dirette, perché “non comporta alcun effetto traslativo dei beni sociali che restano nella sfera patrimoniale dello stesso soggetto”.

È il successivo articolo 171 del TUIR che disciplina invece le trasformazioni eterogenee che comportano il passaggio:

• da società lucrative ad enti non commerciali (comma 1);
• da enti non commerciali a soggetti IRES, per mezzo del rinvio all’articolo 2500-octies del codice civile (comma 2).

La differenza tra le trasformazioni previste dall’articolo 170 del TUIR (neutrali) e quelle dell’articolo 171 (non neutrali a fini fiscali) è costituita nell’appartenenza o meno dei beni al regime del reddito d’impresa.

Nel caso oggetto dell’interpello, ovvero per lo studio associato di commercialisti che è equiparabile ad una società di fatto che svolge attività non commerciale, la trasformazione sul piano fiscale è assimilata ad un conferimento di beni e pertanto, tenuto conto che il conferente produce prevalentemente redditi da lavoratore autonomo, l’operazione sarà disciplinata dagli articoli 9 e 54 del TUIR.

Ai sensi di quanto previsto dalla lettera a), comma 1-bis dell’articolo 54, concorrono a formare reddito da lavoro dipendente le plusvalenze dei beni strumentali realizzate mediante cessione a titolo oneroso. Il valore di tale plusvalenze è dato dalla differenza tra il corrispettivo e il costo non ammortizzato nonché, in assenza di corrispettivo, dalla differenza tra il valore normale del bene e il costo non ammortizzato (comma 1-ter).

Per i beni diversi da quelli strumentali e per i crediti conferiti si applica invece l’articolo 9 del TUIR, il quale al comma 2 stabilisce che si considera corrispettivo conseguito il valore normale dei beni e dei crediti conferiti a seguito della trasformazione in società tra professionisti - S.a.s., il quale concorrerà alla formazione del reddito di lavoro autonomo.

Studio associato, conferimento a società tra professionisti Stp: il regime fiscale applicato

Proseguendo nella risposta ai quesiti, l’Agenzia delle Entrate affronta il tema del conferimento dello studio associato alla neo-costituenda società tra professionisti Stp.

Anche in tal caso, l’operazione di conferimento è fiscalmente rilevante e:

“il corrispettivo è determinato in base al valore normale dei singoli beni conferiti al momento della costituzione della società, ai sensi dell’articolo 9 del Tuir”.

Reddito d’impresa per le società tra professionisti

Infine, l’Agenzia delle Entrate chiarisce che per le società tra professionisti trovano applicazione le previsioni di cui agli articoli 6, ultimo comma, e 81 del TUIR, per effetto delle quali il reddito complessivo delle società in nome collettivo e in accomandita semplice, delle società ed enti commerciali di cui alle lettere a) e b) del comma 1 dell’articolo 73, da qualunque fonte provenga, è considerato reddito d’impresa.

In tal caso quindi bisogna far riferimento a quanto chiarito dagli articoli 6 e 81 del TUIR, che collegano la tipologia di reddito alla natura giuridica del contribuente.

Per la società tra professionisti nella forma di S.a.s, il reddito è qualificabile come reddito d’impresa e pertanto sulle prestazioni effettuate non deve essere applicata alcuna ritenuta.

Da regime di cassa a regime di competenza: reddito già tassato non imponibile negli anni successivi

Dopo aver esposto tutte le regole circa il regime fiscale applicato alla trasformazione da studio associato in Stp o associazione professionale in S.a.s, l’Agenzia delle Entrate chiude con una “raccomandazione”:

“Al fine di evitare salti di imposta derivanti dal passaggio dal regime di cassa a quello di competenza a seguito della trasformazione, qualora un componente reddituale - per il quale sia mutato il criterio di imputazione temporale in occasione del cambio di regime - abbia già concorso alla determinazione del reddito in applicazione delle regole previste dal regime di “provenienza”, lo stesso non concorrerà alla formazione del reddito dei periodi di imposta successivi, ancorché si siano verificati i presupposti di imponibilità/deducibilità previsti dal regime di destinazione (cfr. circolare del 13 aprile 2017 n. 11/E).”