La classificazione delle operazioni IVA

La classificazione delle operazioni IVA è disciplinata dal DPR n. 633/1972 che distingue tre tipologie: imponibili, non imponibili ed escluse.

L’IVA, l’imposta sui consumi, è strutturata dalla normativa nazionale sulla base delle direttive comunitarie.

Ad essere gravato dall’IVA è l’incremento di valore che un bene o un servizio acquista ad ogni passaggio economico (valore aggiunto), a partire dalla produzione fino ad arrivare al consumo finale del bene o del servizio stesso.

A pagare l’IVA sono i consumatori finali, mentre per i soggetti passivi d’imposta il sistema di detrazioni e rivalsa ne garantiscono la neutralità.

In Italia le norme principali che disciplinano il tributo sono contenute nel D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633 (norma base di riferimento). Altre fonti sono costituite dal D.L. 30 agosto 1993 n. 331, che disciplina il trattamento degli scambi comunitari e il D.L 23 febbraio 1995 n. 41 che prevede il regime del margine dei beni usati

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Le operazioni IVA e la loro classificazione

Il campo di applicazione del tributo è indicato direttamente all’art. 1 del Testo Unico IVA (D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633):

“L’imposta sul valore aggiunto si applica sulle cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato nell’esercizio di imprese o nell’esercizio di arti e professioni e sulle importazioni da chiunque effettuate ”

Come si potrà notare l’articolo si compone di due parti: quella iniziale che individua tre condizioni per l’applicazione del tributo e quella finale che riguarda le importazioni, ove non si fa differenza in ordine ai soggetti che le pongono in essere (“da chiunque effettuate”).

Trascurando le importazioni, per le quali ci limiteremo a dire che chiunque introduca sul territorio dello Stato deve assolvere l’IVA (normalmente in Dogana) ci soffermeremo, invece su tutte le altre operazioni che rientrano nel campo di applicazione del tributo.

L’articolo indica espressamente quelli che sono i tre presupposti del tributo, ovvero:

• Il presupposto oggettivo (l’operazione deve cioè consistere in una cessione di beni o prestazioni di servizi), disciplinato dagli artt. 2 e 3;
• Il presupposto soggettivo (chi compie l’operazione è un soggetto che svolge in modo abituale un’attività commerciale o agricola, un’arte o una professione e quella operazione si riferisce all’attività economica) disciplinato dagli artt. 4 e 5;
• Il presupposto territoriale (l’operazione deve essere effettuata nel territorio dello Stato) disciplinato dagli artt. 7 e seguenti (Tutti gli articoli richiamati si riferiscono al D.P.R. 633/72. Ove non diversamente specificato tutti i successivi articoli citati faranno riferimento al medesimo corpo normativo).

Il verificarsi contemporaneo dei tre presupposti IVA fa sì che l’operazione rientri nell’ambito di applicazione del tributo, e debba quindi sottostare a tutti gli adempimenti procedimentali (fatturazione, registrazione, ecc) previsti dalla normativa IVA.

Una volta stabilito che l’operazione rientra nel campo di applicazione dell’Iva ci preoccuperemo di determinarne il trattamento, ossia se la stessa rientri in una delle tre possibili categorie: imponibile, non imponibile o esente.

Se, invece, manca anche uno solo dei tre presupposti, l’operazione fuoriesce dal campo di applicazione dell’IVA, restando esclusa da tale imposta.

Per esempio:

Mancanza del presupposto soggettivo:

Una cessione di un bene non viene posta in essere nell’esercizio di impresa arte o professione.

Si pensi al caso di un avvocato che vende i propri sci usati su ebay. Pur sussistendo il requisito oggettivo (sta vendendo un bene) e quello territoriale (la vendita avviene in Italia), non sussiste il presupposto soggettivo in quanto non sta vendendo nella veste di professionista, ma sta vendendo un bene della propria sfera privata.

Mancanza del presupposto oggettivo:

Un’operazione non costituisce cessione di beni o prestazione di servizi, così come gli stessi sono individuati dagli artt. 2 e 3.

Esempio classico è costituito dalla cessione di azienda o di ramo di azienda. Pur trattandosi di cessione a titolo oneroso di un complesso di beni organizzati, la cessione di azienda non costituisce cessione ai fini IVA per espressa previsione normativa (art 2, comma 3, lettera b)

Mancanza del presupposto territoriale:

Un’operazione non è territorialmente rilevante in Italia, secondo i criteri fissati dall’art 7 e seguenti.

Si pensi ad una prestazione di servizi resa ad un soggetto imprenditore straniero.

Tuttavia non tutti e tre i presupposti hanno pari dignità; possiamo definire due presupposti forti, il soggettivo e l’oggettivo, ed un presupposto da qualche anno “depotenziato”, il territoriale.

Mentre la mancanza del presupposto soggettivo o di quello oggettivo fa venir meno qualunque adempimento connesso (non vi è nulla da fatturare o da registrare, e l’operazione resta ininfluente ai fini del volume d’affari), la mancanza del solo presupposto territoriale – pur rendendo comunque l’operazione esclusa da IVA - comporta invece l’adempimento di tutti gli obblighi procedimentali connessi (inclusa la fatturazione) e l’operazione concorre a determinare il volume d’affari.

Ci soffermeremo ora sulle operazioni caratterizzate dai tre presupposti, ossia quelle ricadenti a pieno titolo nell’ambito di applicazione dell’IVA.

Esse possono essere così riepilogate:

• le operazioni imponibili, che rappresentano la sfera della “normalità” delle stesse operazioni;
• le operazioni non imponibili, ovvero gli scambi verso l’estero;
• le operazioni esenti, disciplinate dall’art. 10 del Testo Unico IVA.

Le operazioni imponibili sono quelle “ordinarie” in cui si verificano tutti e tre i presupposti per i quali scattano tutti i meccanismi di applicazione del tributo, che il soggetto passivo è tenuto ad applicare, in base all’aliquota IVA applicabile al caso concreto, con l’obbligo di versamento all’erario dell’imposta divenuta esigibile ed il diritto ad effettuare la rivalsa nei confronti del proprio cliente. Comprendono perciò le operazioni relative a cessioni di beni e prestazioni di servizi, effettuate da soggetti passivi IVA nell’ambito del territorio nazionale, non rientranti tra le operazioni esenti o tra quelle non imponibili.

Le operazioni non imponibili comprendono le cessioni di beni e prestazioni di servizi nei rapporti con l’estero, e si tratta in particolare di: esportazioni; operazioni assimilate alle esportazioni; servizi internazionali o connessi agli scambi internazionali; cessioni ai viaggiatori extracomunitari; operazioni con San Marino e Città del Vaticano; operazioni effettuate nell’ambito dei rapporti regolati da Trattati ed accordi internazionali; cessioni intracomunitarie.

La ratio di non imponibilità di tali operazioni consiste nel fatto che, trattandosi di beni destinati al mercato estero, essi sconteranno l’imposizione all’atto dell’ingresso nel Paese estero e non nel Paese del soggetto esportatore

Le operazioni esenti sono esclusivamente quelle previste dall’art 10 del D.P.R. 633/1972: sono operazioni che, pur soddisfacendo tutti e tre i requisiti di applicazione dell’IVA, non prevedono l’applicazione dell’imposta per motivazioni economiche e sociali. Le stesse operazioni dovranno comunque essere fatturate, registrate e riportate nelle dichiarazioni IVA (salve le ipotesi di deroga all’obbligo di fatturazione o la dispensa dagli adempimenti prevista dall’art. 36 bis. ove applicabile)

Rientrano in tale fattispecie, ad esempio, la concessione, gestione e negoziazione crediti, i contratti di assicurazione e riassicurazione, le operazioni connesse alle valute estere, le azioni, obbligazioni ed altri titoli, i versamenti di imposte, le operazioni legate al lotto, lotterie, giochi, concorsi, scommesse, ecc., prestazioni del servizio postale universale, prestazioni sanitarie e di ricovero, prestazioni educative e culturali, i servizi di pompe funebri, locazioni e cessioni di fabbricati, …

Vi sono poi le operazioni escluse dalla base imponibile; le stesse sono disciplinate dall’art. 15 del TD.P.R. 633/72 e si riferiscono a: somme dovute a titolo di interessi moratori o di penalità per ritardi o altre irregolarità nell’adempimento degli obblighi del cessionario o del committente; il valore normale dei beni ceduti a titolo di sconto, premio o abbuono in conformità alle originarie condizioni contrattuali, tranne quelli la cui cessione è soggetta ad aliquota più elevata; le somme dovute a titolo di rimborso delle anticipazioni fatte in nome e per conto della controparte, purché regolarmente documentate; l’importo degli imballaggi dei recipienti, quando ne sia stato espressamente pattuito il rimborso alla resa; le somme dovute a titolo di rivalsa dell’imposta sul valore aggiunto. Per tali operazioni non si tiene conto, in diminuzione dell’ammontare imponibile, delle somme addebitate al cedente o prestatore a titolo di penalità per ritardi o altre irregolarità nella esecuzione del contratto.

Tutte le operazioni che ricadono nell’ambito di applicazione del tributo (siano esse imponibili, non imponibili o esenti) comportano – come detto - la necessità di mettere in atto adempimenti periodici (registrazione fatture, liquidazione imposta, ecc.) e concorrono alla formazione del volume d’affari (al netto degli importi della cessione di beni strumentali e dei passaggi interni). Su quest’ultimo aspetto si veda l’articolo 20 del dpr 633/1972.

In mancanza di uno o più presupposti, in via generale, poiché l’operazione è esclusa dall’IVA, l’operatore non dovrà invece né addebitare l’imposta al cliente, né versarla successivamente all’Erario; tali operazioni non danno luogo ad adempimenti specifici e non rilevano ai fini del volume d’affari, salvo che nel caso di insussistenza del solo requisito territoriale.

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