Come funziona l'attività di controllo nei confronti dei dentisti?
Le procedure e le metodologie che sovrintendono all’attività di controllo sono rapportate alle disposizioni normative che riguardano i singoli tributi e le diverse tipologie e categorie di contribuenti.
L’attività medica di odontoiatra si svolge attraverso studi professionali odontoiatrici e strutture ambulatoriali odontoiatriche.
Si individuano come studi professionali odontoiatrici quelle strutture ove viene svolta, esclusivamente, l’attività libero-professionale di un medico, titolare della struttura stessa, in forma singola o associata.
Sono strutture ambulatoriali odontoiatriche tutti gli studi odontoiatrici in cui sussiste una complessa organizzazione che permette l’esercizio dell’attività in rassegna indipendentemente dalla presenza del titolare dello studio. Alla figura dell’odontoiatra sono associabili varie specializzazioni.
Controllo fiscale nei confronti dei dentisti: la metodologia di accertamento da parte dell’Agenzia delle Entrate
Al fine di verificare la correttezza fiscale degli operatori economici che intrattengono rapporti diretti con i consumatori finali ed hanno quindi maggiori possibilità di occultare ricavi o compensi, l’Amministrazione finanziaria da diversi anni ha predisposto apposite metodologie di controllo (disponibili presso il sito dell’Agenzia delle Entrate) per alcune attività economiche, che si propongono, fra l’altro, il compito di uniformare i comportamenti operativi degli uffici al fine di assicurare ai controlli uno standard qualitativo più elevato.
La fase dell’accesso – nel caso di attività di controllo esterna – è sicuramente uno degli aspetti più delicati.
Trattandosi di controllo presso la sede di un’attività professionale, i verificatori dovranno essere osservate le prescrizioni di cui all’art. 52, comma 1, del DPR n. 633/72, con riferimento alla presenza in studio del professionista o di un suo delegato.
Al fine di evitare ritardi nell’inizio del controllo e sfruttare al meglio l’effetto “sorpresa”, in genere l’accesso è programmato con modalità ed in ore tali da farlo svolgere in coincidenza con la presenza del professionista nello studio.
Tra i controlli che vengono effettuati al momento dell’accesso vi è quello del personale presente, che una volta identificato viene intervistato.
| Accesso |
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| Documentazione extracontabile | I verificatori procedono alla ricerca della documentazione contabile e soprattutto extracontabile (agende, rubriche telefoniche, schedario pazienti, preventivi, corrispondenza, ecc.) e a rilevare, fra l’altro, il numero dei pazienti presenti nello studio (questi andranno confrontati con l’agenda degli appuntamenti della giornata e con le fatture fino a quel momento emesse) |
| Inventario | del materiale di consumo impiegato dal professionista utile alla ricostruzione del volume delle prestazioni effettuate nell’anno |
| Potenzialità dell’attività professionale | i verificatori rilevano le attrezzature e le strumentazioni diagnostiche, il numero di “riuniti con poltrona” e tutta l’attrezzatura occorrente per interventi di microchirurgia esistenti nello studio. La presenza di lettini operatori diversi dal semplice riunito con poltrona da studio, del carrello per respirazione assistita, di strumentario prettamente chirurgico (pinze, portaaghi, bisturi, ecc. laser, ecc.) lascia supporre lo svolgimento di attività operatoria notoriamente più remunerativa |
Scopo dell’indagine è quello di ricostruire con sufficiente attendibilità il tipo e la quantità delle prestazioni professionali rese.
Preliminarmente i verificatori effettueranno l’esame delle fatture emesse dal professionista, al fine di individuare i vari tipi di prestazioni rese, in relazione ai corrispettivi contabilizzati.
Eventuali incongruenze circa il numero ed il tipo di prestazioni descritte in fattura o comunque indicate dal professionista scaturiranno dal controllo indiretto basato sul consumo dei materiali utilizzati per le diverse tipologie di prestazioni.
Conclusi i citati riscontri, i verificatori determineranno innanzitutto i consumi di materiale del periodo verificato. Procederanno quindi con l’ausilio del professionista ad individuare le quantità di materiali necessari per ogni tipologia di prestazione.
In questa fase, in contraddittorio con la parte, viene rilevato il materiale che viene di regola impiegato per le varie tipologie di prestazioni rese, e viene prestata attenzione alle tecniche usate dal professionista, considerato che vari possono essere i metodi di cura in relazione alle singole tipologie di prestazioni e che ogni metodo può richiedere una diversa combinazione di materiali.
La ricostruzione delle prestazioni rese potrà trarre utili elementi di riscontro dall’esame dell’agenda degli appuntamenti e dalle schede o dall’archivio clienti. Qualora non si disponga delle menzionate basi informative verrà ricostruito il dato in via induttiva e in contraddittorio con il contribuente.
Ovviamente, ritardi cospicui nella fissazione degli appuntamenti, un alto numero di clienti trovati in attesa al momento dell’accesso, l’annotazione di numerose visite prenotate per i giorni precedenti e successivi l’accesso, sono tutte circostanze che lasciano presumere un utilizzo intensivo del tempo dedicato all’attività.
La mancanza o l’attenuarsi delle fatturazioni in periodi di normale attività dovrà essere spiegata dal professionista e potrà eventualmente essere considerata un indizio di omessa contabilizzazione di proventi.
Ulteriore elemento che viene valutato è il personale impiegato nell’attività; la presenza, oltre al titolare che esercita l’attività sanitaria, di uno o più addetti alle funzioni di segreteria e uno o più addetti all’assistenza del medico (infermiere o igienista dentale), nonché l’impiego di altri dentisti nell’attività medica, fanno fondatamente presumere una buona redditività dello studio.
Quantificazione dei compensi non contabilizzati
Acquisiti tutti i possibili dati ed elementi utili alla ricostruzione della tipologia e della quantità delle prestazioni effettivamente rese attraverso i procedimenti suesposti, i verificatori procedono a riscontrare i dati emersi con la documentazione contabile ed a recuperare a tassazione il totale delle prestazioni non fatturate.
La valorizzazione dei compensi non contabilizzati può essere eseguita sulla base di quanto fatturato per prestazioni similari.
Qualora il contribuente giustifichi la mancata emissione delle fatture con la gratuità della prestazione o con ritardi nella percezione dell’onorario, i verificatori procedono alla verbalizzazione dei motivi del mancato incasso ed alla verifica di quanto asserito attraverso controlli incrociati.
La gratuità delle prestazioni può essere considerata verosimile nei confronti di parenti o di colleghi-amici operanti nel settore sanitario, tenendo presente che i costi relativi alle protesi utilizzate in tali casi non sono deducibili dal reddito di lavoro autonomo.
La posizione della Corte di Cassazione
Indichiamo le pronunce più interessanti, che hanno riguardato le diverse ricostruzione presuntive delle prestazioni operate nei confronti dei dentisti.
| La posizione della Corte di Cassazione |
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| Cass. sent. n. 14879/2008 | La determinazione induttiva dei compensi può valersi della circostanza relativa all’utilizzo di taluni beni (nella specie, guanti monouso per l’attività di odontoiatra), essendovi una sicura correlazione fra consumo di materiali ed interventi per prestazioni professionali sui pazienti |
| Cass. sent. n. 3777/2013 | “È legittimo il recupero a tassazione dei ricavi, ricostruiti induttivamente, ove la cessione o l’impiego in prestazioni d’opera di beni possa desumersi dalla esistenza di documentazione di acquisto. Spetta difatti al contribuente fornire la specificazione appropriata per categorie omogenee di beni (v. Cass. n. 23950/2011).” E’ infatti astratto e irrilevante “affermare che la fatturazione della prestazione odontoiatrica avviene in modo unitario, rispetto all’impiego di protesi provvisorie strumentali alla installazione di quelle definitive” |
| Cass. sent. n. 20492/2013 | È legittimo l’accertamento dell’Ufficio fondato su brogliacci rinvenuti, che celavano il “nero” del dentista. Nel caso di specie, i riscontri operati dalla Guardia di finanza “lasciano chiaramente intendere che trattasi di annotazioni afferenti compensi percepiti e non contabilizzati” |
| Cass. sent. n. 4168/2018 | È legittimo l’accertamento fondato su una forte discrepanza tra l’entità del materiale di consumo utilizzato nell’esercizio dell’attività professionale, indicativo di un correlativo numero di interventi sui pazienti, ed i compensi indicati nella dichiarazione sottoposta a rettifica. L’Ufficio aveva ricostruito il maggior reddito sulla base della quantità dei materiali “usa e getta” normalmente utilizzati nell’esecuzione delle singole prestazioni odontoiatriche (guanti bicchieri, aspira saliva e tovaglioli), depurati dalle normali dispersioni, e aveva, quindi, proceduto alla determinazione dei correlativi compensi sulla base delle diverse tipologie di prestazioni eseguite |
| Ord. Cass. n. 3290/2019 | La Corte ha legittimato l’accertamento nei confronti di un odontoiatra, effettuato in ragione del rapporto fra giorni lavorativi, dichiarazioni del contribuente sul numero di sedute dedicate a ciascun paziente e raffronto con le poche fatture reperite |
Sempre la Suprema Corte di Cassazione:
- con l’ordinanza n. 23956/2019 ha legittimato la rettifica nei confronti di un odontoiatra, fondata sul numero di aspira saliva monouso acquistati, corroborati da ulteriori elementi, “dal momento che esiste una correlazione tra il materiale di consumo utilizzato e gli interventi sui pazienti (Cass. n. 30782/2018; Cass. n. 14879/2008)”;
- con l’ordinanza n. 13085/2021 ha confermato la ricostruzione dei compensi basata sulla bassa redditività dell’attività professionale e sull’alta incidenza del costo del personale rispetto alla media del settore, unita alla estrema genericità delle fatture emesse;
- con l’ordinanza n. 17596/2021 ha constatato una condotta antieconomica del contribuente. “La giovane età del professionista e la nuova apertura dello studio odontoiatrico non possono infatti da sole giustificare onorari inferiori a quelli di un infermiere, soprattutto se si considera che il dott. M.M. già all’epoca poteva vantare l’esperienza e il prestigio di importanti collaborazioni a livello universitario”. E ancora: “pure l’asserita attività odontoiatrica part-time appare davvero poco credibile, essendo notoria la conciliabilità della docenza universitaria con la libera professione”;
- con l’ordinanza n. 28810/2021 ha ritenuto che la pacifica e riscontrata differenza quantitativa tra le protesi dentarie acquistate e quelle fatturate con le prestazioni professionali rese, costituisce una obiettiva e reale circostanza idonea a giustificare, in quanto integrante elemento presuntivo grave, preciso e concordante, i maggiori compensi non contabilizzati, rilevando altresì il mancato assolvimento ad opera del contribuente dell’onere della prova contraria;
- con l’ordinanza n. 15410/2021, ha precisato che, in tema di IVA, le prestazioni per cure mediche e paramediche rese alla persona nell’esercizio delle professioni ed arti sanitarie sono esenti dall’imposta solo se effettuate da soggetti abilitati al rispettivo esercizio, trattandosi di requisito espressamente contemplato dalla norma, in mancanza del quale la prestazione non assume, sul piano normativo, carattere sanitario;
- con l’ordinanza n. 17420/2022 ha ritenuto che il rinvenimento di un file clienti contenente una sorta di agenda, riportante la data dei pagamenti, gli importi pagati e le fatture emesse, costituisca un elemento indiziario preciso e grave della esistenza della contabilità in nero.
Articolo originale pubblicato su Informazione Fiscale qui: I controlli fiscali sui dentisti
