La definizione di un accertamento parziale automatizzato

Il fine anno produce in genere un’accelerazione dell’attività di accertamento degli uffici dell’amministrazione finanziaria; atti che, singolarmente, devono essere attentamente valutati per poter godere appieno delle misure di sostegno adottate dalla Legge di Bilancio 2023 – Legge numero 197/2022 -, che consentono rilevanti risparmi fiscali sulle sanzioni rispetto alle norme a regime.

Vediamo cosa accade nell’ipotesi in cui a fine dicembre sia stato notificato un avviso di accertamento parziale automatizzato.

Gli accertamenti fiscali parziali automatizzati

Gli accertamenti parziali, normati dagli artt. 41-bis del D.P.R. n. 600/1973 e 54, comma 5, del D.P.R. n. 633/1972, non costituiscono un metodo di accertamento che deroga alle previsioni di cui agli artt. 38 e 39 del D.P.R. n. 600/1973, ai fini reddituali, e articoli 54 e 55 del D.P.R. n.633/1972, ai fini IVA, quanto piuttosto una modalità procedurale cui si applicano le stesse regole previste per gli accertamenti ordinari (acquiescenza, definizione delle sole sanzioni, autotutela, accertamento con adesione, mediazione, impugnazione dell’avviso, conciliazione giudiziale, iscrizione a ruolo).

Lo strumento oltretutto – ed è questa una delle caratteristiche di maggiore rilievo – consente di notificare più accertamenti parziali per la stessa annualità, senza tutte le problematiche legate alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi.

Senza sottacere il fatto che tali atti possono essere notificati con procedura semplificata, atteso che basta il semplice invio di una raccomandata con avviso di ricevimento (la notifica si dà per avvenuta alla data indicata in detto avviso di ritorno, sottoscritto dal destinatario ovvero da persona di famiglia o addetto alla casa).

Come anticipato, detti accertamenti sono emessi senza pregiudizio per l’ulteriore azione accertatrice eventualmente esperibile dall’Ufficio, e fondati sull’incrocio dei dati ed informazioni in possesso dell’anagrafe tributaria, che consentono di stabilire l’esistenza di un reddito non dichiarato o il maggior ammontare di un reddito parzialmente dichiarato, che avrebbe dovuto concorrere a formare il reddito imponibile.

Rientrano in tale tipologia gli atti di accertamento a contenuto standardizzato che contestano, per esempio:

a) l’omessa dichiarazione di redditi di fabbricati derivanti dal possesso di immobili;
b) l’omessa dichiarazione di redditi di partecipazione da parte del socio di società di persone;
c) l’omesso cumulo di più redditi di lavoro dipendente o di pensione, rilevabile dalla presenza di più modelli CUD rilasciati a favore di uno stesso soggetto.

L’adesione sull’accertamento tributario parziale automatizzato

Nonostante la disciplina dell’accertamento con adesione, di cui al D.Lgs. n. 218/1997, non contempli eccezioni, la possibilità di avanzare istanza di adesione – ad oggi – non è contemplata nelle istruzioni poste in calce agli accertamenti parziali automatizzati, previsti dall’art. 41-bis del D.P.R. n. 600/1973 e dall’art.54, comma 5, del D.P.R.n.633/1972 (viene, invece, indicata a facoltà di prestare acquiescenza all’avviso; la facoltà di definire le sole sanzioni e ricorrere avverso l’accertamento delle imposte; la possibilità di richiedere l’annullamento, anche parziale, delle contestazioni; la possibilità di produrre ricorso immediatamente, fermo restando l’obbligo di mediare in caso di liti non superiori a 50 mila euro).

Tuttavia, con la circolare numero 258/E/1998 l’Agenzia delle Entrate ha tuttavia fornito importanti istruzioni.

L’A.F., dopo aver inizialmente osservato come per tali atti, generalmente fondati su elementi certi risultanti dal sistema informativo dell’anagrafe tributaria, sia difficilmente ipotizzabile la valutazione, in contraddittorio con il contribuente, degli elementi presenti, ha comunque riconosciuto che

“non può escludersi, in via di principio, che a seguito di notifica degli avvisi di accertamento parziale automatizzati i contribuenti presentino, anteriormente all’impugnazione dell’atto innanzi la commissione tributaria provinciale, istanza di accertamento con adesione”

Circolare del 04/11/1998 n. 258 - Ministero delle Finanze - Dipartimento Entrate Accertamento e Programmazione Serv. I

Direttiva generale per l’azione amministrativa e per la gestione per l’anno 1998. Avvisi di accertamento parziale automatizzati emanati dai Centri di servizio. Adempimenti dei Centri e degli Uffici. La circolare illustra le attività poste in essere a livello centrale e le modalità operative di esercizio dell’azione di accertamento da parte dei centri di servizio nonché gli adempimenti specifici cui sono tenuti gli Uffici delle Entrate e delle Imposte Dirette.

Risoluzione del 08/04/1998 n. 25 - Ministero delle Finanze - Dipartimento Entrate Fiscalità Locale Serv. I

Accertamento con adesione - Potere regolamentare dei comuni e province - Articolo 50 della legge 27.12.1998, n. 449 e articolo 52 del decreto legislativo 15.12.1997, n. 446 - Collegamenti. L’articolo 50 della legge n. 449/97 va a collocarsi come parte integrante dell’art. 52 del Dlgs n. 446/97 per cui il potere regolamentare dei comuni e delle provincie, diretto alla introduzione dell’istituto dell’accertamento con adesione, soggiace alle regole, anche per quanto attiene all’efficacia delle disposizioni regolamentari, stabilite nel predetto art. 52.

Pertanto, eventuali istanze dei contribuenti, volte a richiedere l’instaurazione del procedimento di adesione, possono godere della sospensione dei termini per ricorrere.

Resta fermo, in ogni caso, che in assenza di procedura automatizzata, l’Ufficio debba gestire manualmente l’intero procedimento di adesione.

L’adesione temporanea degli atti del procedimento di accertamento

I commi da 179 a 185, dell’art. 1, della L.n.197/2022 prevedono – temporaneamente - una forma di adesione e definizione temporanea degli atti del procedimento di accertamento.

Il contesto normativo è assai ampio, atteso che il comma 179, dell’art. 1, della L. n. 197/2022, prevede che, limitatamente ai tributi amministrati dall’Agenzia delle entrate, per gli accertamenti con adesione di cui agli artt. 2 e 3 del D. Lgs. n.218/1997, relativi a processi verbali di constatazione redatti ai sensi dell’art. 24 della L. n. 4/1929, e consegnati entro la data del 31 marzo 2023, nonché relativi ad avvisi di accertamento e avvisi di rettifica e liquidazione non impugnati e ancora impugnabili al 1° gennaio 2023 e quelli notificati successivamente, entro il 31 marzo 2023, le sanzioni di cui al comma 5, dell’art. 2 e al comma 3, dell’art.3 del D.Lgs.n.218/1997, si applicano nella misura di 1/18 del minimo previsto dalla legge.

Dette previsioni normative trovano applicazione anche agli atti di accertamento con adesione relativi agli inviti di cui all’art. 5-ter del D. Lgs. n. 218/1997, notificati entro il 31 marzo 2023.

Il comma 180, dell’art. 1, della L. n. 197/2022, prevede, altresì, che gli avvisi di accertamento, gli avvisi di rettifica e di liquidazione, non impugnati e ancora impugnabili al 1° gennaio 2023 e quelli notificati dall’Agenzia delle entrate successivamente, fino al 31 marzo 2023, sono definibili in acquiescenza ai sensi dell’art. 15 del D. Lgs. n. 218/1997, entro il termine ivi previsto, sempre con la riduzione ad 1/18 delle sanzioni irrogate (e non del minimo previsto).

Sono esclusi dalla definizione in esame, in forza di quanto disposto dal comma 183, dell’art. 1, della L. n. 197/2022, gli atti emessi nell’ambito della procedura di collaborazione volontaria di cui all’art. 5-quater, del D.L.n.167/1990, conv. con modif. dalla L. n. 227/1990.

Per effetto di quanto disposto dal comma 182, dell’articolo 1, della L. n. 197/2022, le somme dovute possono essere versate anche ratealmente in un massimo di 20 rate trimestrali di pari importo entro l’ultimo giorno di ciascun trimestre successivo al pagamento della prima rata.

Sulle rate successive alla prima sono dovuti gli interessi al tasso legale (a partire dal 1° gennaio 2023 il tasso di interesse legale passa dall’1,25% al 5%, per effetto del Decreto del MEF del 13.12.2022, pubblicato nella G.U. n. 292 del 15.12.2022).

A fronte dei vantaggi sanzionatori di contro è tuttavia esclusa la compensazione prevista dall’art. 17, del D.Lgs.n.241/1997.

Cosa fare: ecco alcuni consigli utili

In attesa del o dei provvedimenti del direttore dell’Agenzia delle entrate, a cui sono demandati le ulteriori disposizioni necessarie per l’attuazione della presente definizione agevolata, così come previsto dal comma 184, dell’art. 1, della L.n.197/2022, vediamo quali soluzioni si presentano per il contribuente.

Istanza di adesione e successiva definizione dell’atto

Il contribuente – in possesso di un atto non impugnato e ancora impugnabile alla data del 1° gennaio 2023 - può presentare istanza di accertamento con adesione, ex art. 6, comma 2, del Decreto Legislativo numero 218/1997.

La norma contenuta nel secondo comma dell’art.6, del D. Lgs. n. 218/1997, ai fini reddituali ed IVA, consente al contribuente - in assenza di analoga iniziativa dell’Ufficio e successivamente alla notifica di avviso di accertamento o rettifica non preceduto da invito a comparire - di proporre autonomamente istanza di accertamento con adesione, chiedendo l’instaurazione del contraddittorio in ordine alle violazioni contestate con l’atto notificato.

L’istanza, redatta in carta libera, deve contenere il riferimento all’atto avverso il quale è proposta e l’indicazione del recapito, anche telefonico del contribuente, e può essere indifferentemente consegnata o spedita all’Ufficio che ha emesso l’atto impositivo.

Dalla data di presentazione dell’istanza di adesione i termini per l’impugnazione sono sospesi per 90 giorni. Infatti, il D.Lgs. n. 218/1997 – art. 6, comma 2 - per consentire all’Ufficio ed al contribuente di valutare con la dovuta attenzione il contenuto dell’atto di accertamento cui l’istanza di adesione si riferisce, ha previsto una sospensione di 90 giorni dei termini per ricorrere, decorrenti dalla data di presentazione dell’istanza da parte del contribuente (nel caso di spedizione via posta, con le modalità sopra descritte, il termine di sospensione decorre dalla data certa di spedizione).

Avviato il contraddittorio, e concordati i rilievi, il contribuente potrà beneficiare delle sanzioni ridotte ad 1/8, da calcolare sulla nuova maggiore imposta.

Acquiescenza

A regime, il comma 1, dell’art. 15, del D. Lgs. n. 218/1997, prevede che le sanzioni irrogate per le violazioni indicate nell’art. 2, comma 5, dello stesso D.Lgs.n.218/1997, negli artt. 71 e 72 del T.U.n.131/1986, concernenti le disposizioni in materia di imposta di registro, negli artt. 50 e 51, del T.U. n.346/1990, riguardante l’imposta sulle successioni e donazioni, sono ridotte a 1/3 se il contribuente rinuncia ad impugnare l’avviso di accertamento o di liquidazione e a formulare istanza di accertamento con adesione, provvedendo a pagare, entro il termine per la proposizione del ricorso, le somme complessivamente dovute, tenuto conto della predetta riduzione.

In ogni caso la misura delle sanzioni non può essere inferiore ad un terzo dei minimi edittali previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun tributo.

Pertanto, il contribuente – in assenza di elementi da valutare in contraddittorio, in possesso di un atto non impugnato e ancora impugnabile alla data del 1° gennaio 2023 - può optare per l’acquiescenza, con le sanzioni ridotte ad 1/8.

Se è pur vero che in questo caso le sanzioni si calcolano sull’irrogato, mentre con l’adesione si calcolano sul minimo, occorre rilevare che per questi atti di accertamento parziali automatizzati in genere la sanzione irrogata coincide con il minimo.

E di conseguenza, sotto l’aspetto sanzionatorio nulla cambia.