Accertamento con adesione ed esercizio dell’ulteriore attività accertatrice

Proseguiamo sugli approfondimenti in materia di accertamento con adesione, oggi con focus sull’esercizio dell’ulteriore attività accertatrice.

Pur se il perfezionamento dell’atto di adesione comporta, in via generale, la definizione dei rapporti di imposta che hanno formato oggetto del procedimento, così che, nella maggior parte dei casi, l’accertamento con adesione avrà carattere definitivo, tuttavia, il comma 4, dell’art. 2, del D. Lgs. numero 218/1997, contiene delle disposizioni volte a contemperare:

• da un lato la legittima esigenza dei contribuenti di avere certezze in ordine alla possibilità di chiudere definitivamente la propria posizione fiscale per un determinato periodo d’imposta;
• e, dall’altro, l’interesse pubblico a recuperare a tassazione rilevanti evasioni d’imposta, non emerse al momento della redazione dell’atto di adesione.

Ma in quali casi ed in che limiti può essere realizzato questo contemperamento di interessi legittimi?

L’esercizio dell’ulteriore attività accertatrice

Il legislatore delegato – art. 2, comma 4, del D. Lgs. n. 218/97 - ha riservato all’Amministrazione finanziaria la possibilità di effettuare ulteriori accertamenti, anche dopo l’intervenuta definizione dell’annualità, nei seguenti quattro casi:

• Sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi che consentano di accertare un maggior reddito imponibile superiore al 50 % di quello definito e comunque non inferiore a 77.468,53 €;
• La definizione ha riguardato un accertamento parziale;
• Qualora la definizione dei partecipanti in società di persone ed associazioni professionali abbia riguardo esclusivamente ai redditi di partecipazione;
• Qualora, successivamente alla definizione, venga accertato un maggior reddito nei confronti delle società di persone o equiparate alle quali partecipa il soggetto che ha definito l’accertamento con adesione.

La sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi che consentano di accertare un maggior reddito imponibile superiore al 50 % di quello definito e comunque non inferiore a 77.468,53 €

Per l’applicazione di detta condizione devono sussistere congiuntamente entrambi i presupposti, ovvero:

• la sopravvenuta conoscenza degli elementi utili all’accertamento;
• e che gli esiti dell’attività accertatrice siano superiori alle soglie stabilite dalla norma.

In ordine al secondo presupposto, le istruzioni ministeriali contenute nella circolare n. 235/E/1997 chiariscono che

“.... il limite del 50% va commisurato al reddito definito e non al maggior reddito definito, con la conseguenza che, una volta effettuata la prima rettifica, anche l’ammontare dichiarato concorre a determinare la soglia oltre la quale è possibile effettuare accertamenti integrativi”

La definizione ha riguardato un accertamento parziale

Gli accertamenti parziali, normati dagli artt. 41-bis del D.P.R. n. 600/1973 e 54, comma 5, del D.P.R. n. 633/72, non costituiscono un metodo di accertamento che deroga alle previsioni di cui agli artt.38 e 39 del citato D.P.R. n. 600/1973, ai fini reddituali, e artt.54 e 55 del D.P.R. n.633/1972, ai fini Iva, quanto piuttosto una modalità procedurale cui si applicano le stesse regole previste per gli accertamenti ordinari.

Lo strumento oltretutto – ed è questa una delle caratteristiche di maggiore rilievo – consente di notificare più accertamenti parziali per la stessa annualità, senza tutte le problematiche legate alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi.

Un processo verbale di constatazione a carattere generale, per esempio, il cui avviso di accertamento è notificato attraverso un parziale, consente agli Uffici di notificare un ulteriore accertamento, anche in forza di altri accessi, ispezioni e verifiche o altre attività istruttorie, senza incontrare i limiti della sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi per l’integrazione o la modificazione in aumento.

Ricordiamo in questa sede che la possibilità di avanzare istanza di adesione – ad oggi – non è contenuta nelle istruzioni poste in calce agli accertamenti parziali automatizzati, previsti dall’art. 41 bis del D.P.R. n. 600/73. Rientrano in tale tipologia gli atti di accertamento a contenuto standardizzato che contestano, per esempio: l’omessa dichiarazione di redditi di fabbricati derivanti dal possesso di immobili; l’omessa dichiarazione di redditi di partecipazione da parte del socio di società di persone; l’omesso cumulo di più redditi di lavoro dipendente o di pensione.

Tuttavia, con la circolare numero 258/E/1998 le Entrate, dopo aver inizialmente osservato come per tali atti, generalmente fondati su elementi certi risultanti dal sistema informativo dell’anagrafe tributaria, sia difficilmente ipotizzabile la valutazione, in contraddittorio con il contribuente, degli elementi stessi, ha comunque riconosciuto che

“non può escludersi, in via di principio, che a seguito di notifica degli avvisi di accertamento parziale automatizzati i contribuenti presentino, anteriormente all’impugnazione dell’atto innanzi la commissione tributaria provinciale, istanza di accertamento con adesione”

Circolare Agenzia delle Entrate (all’epoca Dipartimento delle Entrate, Accertamento e Programmazione) numero 258 del 1998

La circolare illustra le attivita’ poste in essere a livello centrale e le modalita’ operative di esercizio dell’azione di accertamento da parte dei centri di servizio nonche’ gli adempimenti specifici cui sono tenuti gli Uffici delle Entrate e delle Imposte Dirette.

Qualora la definizione dei partecipanti in società di persone ed associazioni professionali abbia riguardo esclusivamente ai redditi di partecipazione

Il comma 4, lettera c) dell’articolo 2 del Decreto Legislativo numero 18/1997 prevede che se la definizione riguarda i redditi derivanti da partecipazione nelle società o nelle associazioni indicate nell’articolo 5 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, ovvero in aziende coniugali non gestite in forma societaria.

Accertamento di un maggior reddito nei confronti delle società di persone o equiparate alle quali partecipa il soggetto che ha definito l’accertamento con adesione

L’accertamento successivo, in questo caso, potrà riguardare soltanto il maggior reddito di partecipazione attribuibile al socio o all’associato in conseguenza dell’accertamento effettuato nei confronti della società o associazione.