Violazioni formali: nuove regole dal 2023

Anche le violazioni formali di carattere tributario saranno oggetto di riforma.

La Legge di bilancio 2023 si presenta ricca di contenuti a sostegno dei contribuenti per le prossime scelte da compiere.

In questo nostro intervento, sulla base dell’ultima bozza in circolazione, puntiamo l’attenzione sul provvisorio articolo 38, norma che prevede la regolarizzazione delle violazioni formali, costruita sulla falsariga della norma del 2018.

Legge di Bilancio 2023 e regolarizzazione delle violazioni formali

L’articolo 38 della bozza della Legge di bilancio 2023, prevede che

“le irregolarità, le infrazioni e le inosservanze di obblighi o adempimenti, di natura formale, che non rilevano sulla determinazione della base imponibile ai fini delle imposte sui redditi, dell’IVA e dell’IRAP e sul pagamento di tali tributi, commesse fino al [31 ottobre 2022], possono essere regolarizzate mediante il versamento di una somma pari a euro [200] per ciascun periodo d’imposta cui si riferiscono le violazioni.

Il versamento della somma è eseguito in due rate di pari importo entro il [31 marzo 2023] e il [31 marzo 2024]”

La regolarizzazione si perfeziona con il pagamento delle somme dovute e la rimozione delle irregolarità od omissioni.

Sono esclusi dalla regolarizzazione gli atti di contestazione o irrogazione delle sanzioni emessi nell’ambito della procedura di collaborazione volontaria di cui all’articolo 5-quater del decreto-legge 28 giugno 1990, n. 167, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 1990, n. 227.

La procedura non può essere esperita dai contribuenti per l’emersione di attività finanziarie e patrimoniali costituite o detenute fuori dal territorio dello Stato.

L’esclusione rileva sia con riferimento alle violazioni degli obblighi di monitoraggio fiscale di cui all’art. 4, comma 1, del D.L. n. 167/1990, sia con riferimento alle violazioni inerenti all’imposta sul valore delle attività finanziarie all’estero (IVAFE) e all’imposta sul valore degli immobili situati all’estero (IVIE).

In deroga all’articolo 3, comma 3, della legge 27 luglio 2000, n. 212, con riferimento alle violazioni formali commesse fino al [31 ottobre 2022], oggetto di un processo verbale di constatazione, i termini di cui all’articolo 20, comma 1, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, sono prorogati di due anni.

Sono escluse dalla regolarizzazione le violazioni già contestate in atti divenuti definitivi alla data di entrata in vigore della presente disposizione.

L’ultimo precedente

In attesa che la norma assuma la connotazione definitiva e il successivo provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate disciplini le modalità di attuazione della regolarizzazione, è di supporto alla nostra prima interpretazione l’ultimo precedente, l’art. 9, del D.L.119/2018, conv. con modif. nella Legge 136/2018, che ha introdotto la definizione agevolata per le irregolarità formali, destinata sia alla platea delle partite IVA, siano essi professionisti, ditte individuali, società di persone o di capitali, sia ai privati contribuenti che potrebbero aver commesso irregolarità formali nell’adempiere agli obblighi fiscali, sia infine ai soggetti tenuti, in base a specifiche disposizioni di legge, alla comunicazione di dati fiscalmente rilevanti.

Come rilevato dalla circolare dell’Agenzia delle Entrate numero 11/E/2019, in ordine alla “vecchia” regolarizzazione di cui all’articolo 9, del D.L.119/2018, conv. con modif. nella Legge numero 136/2018, trattasi di quelle violazioni per le quali il legislatore ha previsto sanzioni amministrative pecuniarie entro limiti minimi e massimi o in misura fissa, non essendoci un omesso, tardivo o errato versamento di un tributo sul quale riproporzionare la sanzione.

Circolare Agenzia delle Entrate numero 11/E del 2019

Definizione agevolata delle irregolarità formali - Articolo 9 del decreto-legge 23 ottobre 2018, n. 119 - Chiarimenti

Tale aspetto costituisce uno dei tratti che, generalmente, consente di distinguerle dalle cd. violazioni sostanziali.

In pratica, siamo in presenza comunque di inosservanze di formalità ed adempimenti suscettibili di ostacolare l’attività di controllo, anche solo in via potenziale; diversamente le stesse costituirebbero violazioni «meramente formali», per le quali l’articolo 6 del D. Lgs. numero 472/1997, dispone, al comma 5-bis (introdotto dall’art.7, comma 1, lettera a), del D.Lgs. n. 32/2001), la non punibilità, trattandosi di violazioni che non incidono sulla determinazione della base imponibile, dell’imposta, ovvero sul versamento del tributo e che non pregiudicano l’attività di controllo svolta dall’amministrazione finanziaria (cfr. circolare n. 77/E/2001, secondo cui

“ai fini della non punibilità della commessa violazione, le condizioni negative appena richiamate devono intendersi alternative e non concorrenti, con la conseguenza che non può configurarsi una violazione meramente formale ove manchi in concreto una sola di esse”

Elenco delle irregolarità che possono essere regolarizzate in via agevolata

La circolare dell’Agenzia delle Entrate numero 11/E/2019 fornisce, a titolo esemplificativo, e non esaustivo, l’elenco delle violazioni definibili, che può essere di ausilio nell’interpretazione anticipata della norma in procinto di essere introdotta:

• la presentazione di dichiarazioni annuali redatte non conformemente ai modelli approvati (tra cui sono ricomprese le dichiarazioni presentate tramite un ufficio postale da parte dei contribuenti obbligati alla presentazione per via telematica), ovvero l’errata indicazione o l’incompletezza dei dati relativi al contribuente;
• l’omessa o irregolare presentazione delle comunicazioni dei dati delle fatture emesse e ricevute o delle liquidazioni periodiche IVA, di cui agli articoli 21 e 21-bis del D.L.78/2010, convertito, dall’articolo 1, comma 1, della L.n.122/2010, sempre che l’imposta risulta assolta (e non anche quando la violazione ha avuto effetti sulla determinazione e sul pagamento dell’imposta);
• l’omessa, irregolare o incompleta presentazione degli elenchi Intrastat, di cui all’articolo 50, commi 4 e 6, del D.L.n.331/1993, convertito, con modificazioni, dalla L.n.427/1993;
• l’irregolare tenuta e conservazione delle scritture contabili, fatta salva la rimozione delle irregolarità od omissioni;
• l’omessa restituzione dei questionari inviati dall’Agenzia o da altri soggetti autorizzati, ovvero la restituzione dei questionari con risposte incomplete o non veritiere;
• l’omissione, incompletezza o inesattezza delle dichiarazioni d’inizio, o variazione dell’attività di cui all’articolo 35 del D.P.R.n.633/1972, ovvero delle dichiarazioni di cui all’articolo 35-ter e all’articolo 74-quinquies dello stesso decreto;
• l’erronea compilazione della dichiarazione di cui all’articolo 8, comma 1, lettera c) del D.P.R.n.633/1972 che abbia determinato l’annullamento della dichiarazione precedentemente trasmessa invece della sua integrazione;
• l’anticipazione di ricavi o la posticipazione di costi in violazione del principio di competenza, sempre che la violazione non incida sull’imposta complessivamente dovuta nell’anno di riferimento;
• la tardiva trasmissione delle dichiarazioni da parte degli intermediari;
• le irregolarità od omissioni compiute dagli operatori finanziari;
• l’omessa o tardiva comunicazione dei dati al sistema tessera sanitaria;
• l’omessa comunicazione della proroga o della risoluzione del contratto di locazione soggetto a cedolare secca;
• la violazione degli obblighi inerenti alla documentazione e registrazione delle operazioni imponibili ai fini IVA, quando la violazione non ha inciso sulla corretta liquidazione del tributo; e la violazione degli obblighi inerenti alla documentazione e alla registrazione delle operazioni non imponibili, esenti o non soggette ad IVA, quando la violazione non rileva neppure ai fini della determinazione del reddito;
• la detrazione dell’IVA, erroneamente applicata in misura superiore a quella effettivamente dovuta e assolta dal cedente o prestatore, in assenza di frode e limitatamente alle violazioni commesse a partire dal 1° gennaio 2018;
• l’irregolare applicazione delle disposizioni concernenti l’inversione contabile, in assenza di frode, sempre che imposta risulta, ancorché irregolarmente, assolta e non anche quando la violazione ne ha comportato il mancato pagamento;
• l’omessa o irregolare indicazione dei costi black list in dichiarazione;
• l’omesso esercizio dell’opzione nella dichiarazione annuale, sempre che si sia tenuto un comportamento concludente conforme al regime contabile o fiscale scelto in conformità a quanto disposto dal D.P.R.n.442/1997, escluse l’omesso esercizio delle opzioni che devono essere comunicate con la dichiarazione dei redditi da presentare nel corso del primo periodo di applicazione del regime opzionale, sanabile mediante l’istituto della remissione in bonis di cui all’articolo 2, comma 1, del D.L.n.16/2012, convertito, con modificazioni, dalla L.n.44/2012;
• la mancata iscrizione al VIES.

L’elenco delle violazioni non regolarizzabili

Come rilevato nel corpo della circolare n. 11/E/2019, questa regolarizzazione non può riguardare, invece, le violazioni aventi ad oggetto omessi o tardivi pagamenti di cui alle ipotesi previste dall’articolo 17, comma 3, del D.Lgs.n.472/1997 e, più in generale, le tutte violazioni riferibili al tributo aventi natura sostanziale.

Non può, quindi, essere oggetto di definizione, secondo le indicazioni di prassi allora fornite con la circolare n. 11/E/2019:

• l’omessa presentazione del modello F24 a saldo zero;
• la «tardiva» presentazione della garanzia fideiussoria nell’ambito della liquidazione IVA di gruppo;
• l’acquisto di beni o servizi da parte del cessionario/committente senza che sia stata emessa fattura nei termini di legge o con emissione di fattura irregolare da parte del cedente/prestatore, punito con la sanzione di cui all’articolo 6, comma 8, del D.Lgs. n. 471 del 1997.

Sono escluse, altresì:

• l’omessa presentazione delle dichiarazioni fiscali, anche senza debito d’imposta;
• l’omessa presentazione dei modelli per la comunicazione degli studi di settore, ovvero la dichiarazione di cause di inapplicabilità o esclusione insussistenti, in quanto tali comportamenti non risultano solo di ostacolo all’attività di controllo, ma rilevano anche ai fini della determinazione della base imponibile;
• l’indicazione di componenti negativi indeducibili, come nell’ipotesi di fatture ricevute a fronte di operazioni oggettivamente inesistenti. Per l’effetto, come già chiarito dal provvedimento, ne consegue la non definibilità della sanzione di cui all’articolo 8, comma 2, del D.L.n.16/2012, convertito, con modificazioni, dalla L.n.44/2012;
• le irregolarità consistenti nella mancata emissione di fatture, ricevute e scontrini fiscali, quando hanno inciso sulla corretta determinazione e liquidazione del tributo;
• l’omesso esercizio delle opzioni che devono essere comunicate con la dichiarazione dei redditi da presentare nel corso del primo periodo di applicazione del regime opzionale (ad esempio l’opzione per il consolidato nazionale ovvero l’opzione per la cedolare secca);
• l’omessa o irregolare presentazione delle liquidazioni periodiche IVA, quando la violazione ha avuto riflessi sul debito d’imposta.

Infine, la circolare numero 11/E/2019 esclude dalla regolarizzazione le seguenti violazioni, considerate le ricadute sostanziali in capo ai contribuenti cui si riferisce la dichiarazione:

• l’omessa trasmissione delle certificazioni uniche da parte dei sostituti;
• l’omessa trasmissione della dichiarazione da parte degli intermediari abilitati, di cui all’articolo 3, comma 3, del D.P.R.n.322/1998;
• gli errori collegati al visto di conformità (visto omesso o irregolare, visto apposto da un soggetto diverso da colui che ha presentato la dichiarazione annuale).

In assenza di indicazione normativa l’importo dovuto non può essere assolto tramite la compensazione di cui all’articolo 17, del D.Lgs. 241/1997.