Rimborso IVA: le spese relative ad un immobile oggetto di affitto ramo d’azienda

Con l’ordinanza n. 15575/2023, la Corte di Cassazione, in materia di rimborsi IVA, ha precisato che il giudice di merito deve verificare la sussistenza di un rapporto di inerenza e di stretta strumentalità in ordine all’operazione di acquisto di un bene tra:

• le operazioni passive effettuate;
• la specifica attività imprenditoriale compiuta o anche solo programmata.

Rimborso IVA spese relativa ad un immobile oggetto di affitto ramo d’azienda

La società Alfa s.n.c., aveva chiesto il rimborso dell’IVA relativa all’anno 2005 relativamente a spese sostenute su di un immobile di sua proprietà ed oggetto di affitto di ramo d’azienda a terzi.

A seguito del provvedimento di diniego del rimborso IVA la società aveva proposto ricorso che era stato accolto dai giudici di prime cure.

Pronuncia confermata in appello, ritenendo le spese sostenute strumentali all’attività della società, poiché questa era svolta presso l’immobile

“in base ad autorizzazioni richieste dalla medesima società che si era fatta carico delle spese necessarie per assicurarne la funzionalità, sicché non poteva ragionarsi in termini di cessazione dell’attività di impresa”

Avverso la suddetta pronuncia l’Agenzia delle entrate ha quindi proposto ricorso in Cassazione, censurando la sentenza per avere erroneamente ritenuto che il bene concesso in affitto fosse da considerare strumentale all’attività di impresa, posto che la strumentalità di un bene non va valutata in astratto ma in concreto, avendo come specifico riferimento l’effettiva utilità produttiva per l’esercizio dell’attività economica della società titolare del bene e non del terzo al quale il bene viene concesso in affitto.

Rimborso IVA spese relative ad un immobile oggetto di ramo d’azienda: novità e pensiero degli Ermellini

Il motivo risulta fondato.

La Corte precisa che

“con specifico riferimento alla sussistenza del diritto al rimborso dell’IVA assolta per l’acquisto di beni o servizi utilizzati per lavori edili su immobili di proprietà della società, il sistema ordinamentale postula una necessaria correlazione fra i beni e i servizi acquistati e l’attività esercitata, nel senso che essi devono inerire all’impresa, anche se si tratti di beni non strumentali in senso proprio, purché siano in concreto destinati alla finalità della produzione o dello scambio nell’ambito dell’attività dell’impresa stessa”

Pertanto, deve sussistere un nesso oggettivo tra l’acquisto e l’impiego di beni e servizi, che si esprime in una necessaria relazione di inerenza tra la singola operazione di acquisto e l’esercizio dell’attività economica del soggetto passivo IVA (Cass. n. 11353/2016).

In sostanza, osservano gli Ermellini

“quel che il giudice di merito deve verificare in concreto è la sussistenza di un rapporto di inerenza e di stretta strumentalità tra le operazioni passive effettuate rispetto alla specifica attività imprenditoriale compiuta o anche solo programmata; la suddetta valutazione dell’inerenza e della strumentalità di un acquisto rispetto all’attività imprenditoriale va effettuata in concreto, tenendo conto dell’effettiva natura del bene in correlazione agli scopi dell’impresa, non già in termini puramente astratti, sicché la stessa presuppone la prova della funzione strumentale del bene non in senso oggettivo ma in rapporto all’attività dell’azienda”

Circa, poi, l’affermazione contenuta in sentenza, secondo cui l’immobile in oggetto avrebbe caratteristiche non suscettibili di diversa destinazione, senza radicali trasformazioni e dunque strumentali all’impresa, i giudici di piazza Cavour richiamano un proprio precedente (Cass. civ., 4 marzo 2015, n. 4306), dove è stato precisato che

“la disposizione del DPR n. 917 del 1986, art. 40 (nel testo applicabile ratione temporis), secondo cui gli immobili appartenenti a imprese commerciali, che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa destinazione senza radicali trasformazioni, costituiscono beni strumentali dell’impresa, anche se non sono utilizzati direttamente e sono dati in locazione o in comodato, non va inteso come una sorta di riconoscimento della strumentalità del bene a prescindere dalle caratteristiche del medesimo in rapporto con l’attività dell’azienda, giacché, anche nell’ipotesi disciplinata dalla disposizione in questione, occorre la prova della funzione strumentale del bene in relazione all’attività dell’azienda”

Con riferimento al caso di specie, pertanto

“erroneamente il giudice del gravame ha ragionato, al fine di valutare la sussistenza del rapporto di inerenza delle spese sostenute, avendo in considerazione l’attività svolta presso l’immobile in questione e la circostanza che la società aveva richiesto le autorizzazioni necessarie per lo svolgimento dell’attività esercitate dagli affittuari o il fatto che si era fatta carico delle spese necessarie per assicurare la funzionalità dell’immobile; procedendo in tal modo, il giudice del gravame non ha in alcun modo verificato se, in concreto, quel bene fosse funzionale all’attività commerciale dell’impresa titolare, cioè se era utilizzato nell’ambito del complesso produttivo del reddito di impresa e, dunque, quale fosse l’attività di impresa esercitata concretamente dalla società e se l’avvenuta cessione in favore di terzi del ramo di azienda non aveva fatto venire il rapporto di inerenza con l’attività economica della medesima società”

Rimborso IVA spese immobile oggetto di affitto ramo d’azienda. Brevi note fra norma, prassi e giurisprudenza

Ai fini IVA, in assenza di una specifica definizione nel D.P.R. n. 633/1972, il concetto di bene ammortizzabile coincide con quello di bene strumentale di cui all’art.43 del T.U. n. 917/1986, e la strumentalità del bene deve essere verificata in concreto e pertanto vanno distinti:

• gli immobili strumentali per natura, per i quali la strumentalità è “oggettiva” poiché le loro caratteristiche non consentono un utilizzo differente rispetto a quello dello svolgimento dell’attività d’impresa, salvo che sugli stessi non siano eseguite radicali trasformazioni;
• dagli immobili strumentali per destinazione, per i quali invece la strumentalità dipende dall’effettivo utilizzo da parte dell’impresa.

La stessa Amministrazione finanziaria, con la circolare n. 57/E/2001 ha affermato che rientrano nella categoria degli immobili strumentali per natura i fabbricati classificati nelle categorie catastali A/10, B, C, D ed E, anche se gli stessi sono concessi in locazione o comodato.

Inoltre, un immobile di categoria C1 strumentale per natura, utilizzato anche come sede dell’impresa, deve essere compreso nella categoria degli immobili strumentali per destinazione.

“Ciò in quanto la destinazione di un immobile già strumentale per natura a sede dell’impresa determina una ulteriore specificazione della sua qualità di bene strumentale nonchè una diversa utilità ai fini dell’esercizio dell’impresa”

In sede giurisprudenziale, i giudici di Piazza Cavour, con la sentenza n. 16546 del 22 giugno 2018, hanno confermato che il fatto che gli immobili relativi a imprese commerciali che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni si considerano strumentali anche se non utilizzati o anche se dati in locazione o comodato, non va inteso come un riconoscimento del carattere strumentale del bene indipendentemente dalle caratteristiche del medesimo in rapporto con l’attività dell’azienda.

Per la Corte, non esistono beni strumentali ex lege, ma spetta sempre al contribuente dimostrarne o l’utilizzo nell’ambito dell’attività di impresa o l’insuscettibilità dello stesso a essere adibito ad altra destinazione.

Sempre la Corte di Cassazione – ordinanza n. 12457/2019 - ha precisato che il rimborso IVA può riguardare solo quei beni che, oltre a essere provvisti del requisito della strumentalità, in quanto destinati a essere utilizzati nell’attività dell’impresa e perciò inidonei alla produzione di un reddito autonomo rispetto a quello del complesso aziendale in cui siano inseriti, rientrano, in quanto ammortizzabili, tra i beni costituenti immobilizzazioni materiali o immateriali, da identificarsi con quelli di uso durevole la cui vita non si esaurisca nell’arco di un esercizio contabile e dei quali l’imprenditore possa disporre in quanto proprietario, anche in virtù di contratto di leasing.

Ancora la Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 5559 depositata il 26 febbraio 2019, ha chiarito che ai fini della possibile detrazione dell’IVA sull’acquisto di un immobile la natura strumentale del bene acquistato va valutata non in astratto, facendo riferimento solo all’oggetto dell’attività di impresa, ma in concreto accertando che lo stesso costituisca, anche in funzione programmatica, lo strumento per l’esercizio della suddetta attività.

Infatti, il diritto al rimborso dell’IVA – pur se si lega al diritto alla detrazione, in quanto assicura la neutralità e il corretto funzionamento dell’imposta - può essere esercitato in presenza di determinate condizioni, in assenza delle quali i contribuenti sono “autorizzati” a riportare a nuovo il credito IVA per scomputarlo nell’esercizio successivo (fatto salvo se il contribuente ha cessato l’attività nel corso dell’anno).

In tema di IVA, il rimborso dell’eccedenza detraibile deve avere ad oggetto beni strumentali, in quanto destinati ad essere utilizzati nell’attività dell’impresa e non idonei alla produzione di un reddito proprio rispetto a quello del complesso aziendale nel quale siano inseriti.

Debbono rientrare, in quanto ammortizzabili, tra i beni costituenti immobilizzazioni materiali od immateriali da identificarsi con beni di uso durevole la cui vita non si esaurisca nell’arco di un esercizio contabile e dei quali l’imprenditore possa disporre in quanto abbia acquistato la proprietà o un altro diritto reale di godimento ed in ogni caso il potere di disporre di essi come proprietario.