L’IMU delle aree edificabili

L’ordinanza della Corte di Cassazione numero 32532 del 4 novembre 2022 si sofferma su una questione che continua a generare contenzioso per i Comuni: se l’inserimento nello strumento urbanistico sia sufficiente per qualificare un terreno come edificabile.

Il fatto

Con avviso di accertamento in rettifica IMU, relativamente all’anno d’imposta 2015, un Comune della Lombardia assoggettava terreni di proprietà di una società, per una superficie complessiva di mq. 11.000, all’imposta dovuta per aree fabbricabili, diversamente da quanto ritenuto dalla contribuente ad avviso della quale essi avevano natura di terreni agricoli.

In particolare, a parere dell’ente impositore, ai fini della suddetta qualificazione assumeva rilievo la circostanza che i suindicati terreni erano inseriti nel Piano di Governo del Territorio (PGT) approvato con delibera del Consiglio Comunale del 2010, indipendentemente dalla approvazione, soltanto successivamente intervenuta, di un piano urbanistico attuativo.

I giudici di merito aditi dalla contribuente, sia in primo che secondo grado, confermavano l’avviso emesso.

Da qui il ricorso della società in Cassazione, che è chiamata a verificare se l’inserimento nel Piano di Governo del Territorio (PGT) previsto quale strumento urbanistico della Regione Lombardia sia sufficiente per qualificare un terreno come edificabile, anche a prescindere dall’adozione dei relativi Piani di attuazione.

Il pensiero degli Ermellini

Gli Ermellini, in apertura, richiamano un proprio precedente emesso in materia di ICI (Cass. n. 6702/2020, confermativa di SS.UU. n. 25506/2006), secondo cui

«In tema di ICI, a seguito dell’entrata in vigore dell’art. 11 quaterdecies, comma 16, del d.l. n. 203 del 2005, conv. con modif. dalla I. n. 248 del 2005, e dell’art. 36, comma 2, del d.l. n. 223 del 2006, conv. con modif. dalla I. n. 248 del 2006, che hanno fornito l’interpretazione autentica dell’art. 2, comma 1, lettera b), del d.lgs. n. 504 del 1992, l’edificabilità di un’area, ai fini dell’applicabilità del criterio di determinazione della base imponibile fondato sul valore venale, dev’essere desunta dalla qualificazione ad essa attribuita nel Piano Regolatore Generale adottato dal Comune, indipendentemente dall’approvazione dello stesso da parte della Regione e dall’adozione di strumenti urbanistici attuativi.

L’inizio del procedimento di trasformazione urbanistica è infatti sufficiente a far lievitare il valore venale dell’immobile, le cui eventuali oscillazioni, in dipendenza dell’andamento del mercato, dello stato di attuazione delle procedure incidenti sullo ius aedificandi o di modifiche del piano regolatore che si traducano in una diversa classificazione del suolo, possono giustificare soltanto una variazione del prelievo nel periodo d’imposta, conformemente alla natura periodica del tributo in questione, senza che ciò comporti il diritto al rimborso per gli anni pregressi, a meno che il Comune non ritenga di riconoscerlo, ai sensi dell’art. 59, comma 1, lettera f), del d.lgs. n. 446 del 1997.

L’inapplicabilità del criterio fondato sul valore catastale dell’immobile impone, peraltro, di tener conto, nella determinazione della base imponibile, della maggiore o minore attualità delle sue potenzialità edificatorie, nonché della possibile incidenza degli ulteriori oneri di urbanizzazione sul valore dello stesso in comune commercio»

Nel caso di specie, il PGT è uno strumento urbanistico introdotto nella Lombardia dalla legge regionale numero 12/2005 e già la Corte di Cassazione (n. 22477/2022) ha avuto modo di precisare, sulla scorta di un attento esame della normativa sopra richiamata, che:

“il PGT ha sostituito nella Regione Lombardia il Piano regolatore generale (PRG) come strumento di pianificazione urbanistica a livello comunale disciplinato dalla legge n. 1150 del 1942 e, dunque, l’inclusione dei terreni oggetto del presente giudizio tra quelli soggetti a trasformazione nel PGT equivale all’attribuzione agli stessi di un’astratta potenzialità edificatoria rilevante ai fini della imposizione fiscale. Alla luce del quadro normativo e giurisprudenziale sopra indicato risulta, poi, irrilevante la natura di piano attuativo del PII che, peraltro, deve essere riconosciuta”

La circostanza che i terreni in questione fossero inseriti nell’Ambito di Trasformazione previsto dal documento di Piano del PGT e che detto strumento generale di pianificazione urbanistica fosse stato approvato dal Comune, con delibera del 2010, è già sufficiente per qualificare gli stessi, ai fini della determinazione dell’imponibile tributario, come aree edificabili:

“in quanto la scelta insindacabile del legislatore è quella di «anticipare» gli effetti della edificabilità ai fini della definizione, per quanto d’interesse, della base imponibile dell’ICI, valorizzando, dal punto di vista economico, la mera adozione del suddetto strumento in quanto idonea a creare aspettative di mercato sulla edificabilità del suolo”

I giudici di Piazza Cavour, quindi, richiamano ulteriori precedenti, sempre in materia di ICI, dove è stato precisato che:

“è legittimo l’avviso di accertamento emanato sulla base di un regolamento del consiglio comunale che, in forza degli artt. 52 e 59 del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, e 48 del d.lgs. 18 agosto 2000, n. 267, abbia indicato periodicamente i valori delle aree edificabili per zone omogenee con riferimento al valore venale in comune commercio, trattandosi di atto che ha il fine di delimitare il potere di accertamento del comune qualora l’imposta sia versata sulla base di un valore non inferiore a quello predeterminato e, pur non avendo natura imperativa, integra una fonte di presunzioni idonea a costituire, anche con portata retroattiva, un indice di valutazione per l’Amministrazione ed il giudice, con funzione analoga agli studi di settore” (Cass. n. 5068/2015 e n. 22254/2016, quest’ultima in relazione alla c.d. determina sul valore delle aree edificabili in caso di potere di accertamento e di stima demandato al Concessionario; n. 25570/2017; n. 17248/2019).

La Corte, quindi, si sofferma sull’onere della prova, affermando che

“in forza dell’ordinario criterio di distribuzione dell’onere della prova, se il contribuente asserisce di aver dichiarato, in sede di denunzia del cespite ai fini ICI, un valore inferiore a quello assunto dall’ente impositore come base imponibile, incombe su quest’ultimo, in quanto destinatario della denunzia medesima, di fornire la prova del valore del bene effettivamente dichiarato”

Quanto sopra esposto vale che per l’IMU, il cui presupposto oggettivo, come per l’ICI, è costituito dal possesso di fabbricati, aree fabbricabili e terreni agricoli, siti nel territorio dello Stato ed a qualsiasi uso destinati, laddove l’individuazione dell’area fabbricabile rinvia necessariamente agli strumenti urbanistici ovvero, in loro assenza, alla concreta attitudine di un terreno all’edificabilità.

Nel caso in esame, tuttavia, risulta censurata non già l’inversione del suddetto onere probatorio - vizio comunque insussistente - quanto piuttosto la duplice affermazione dei giudici d’appello secondo cui la perizia di parte prodotta nel giudizio di secondo grado dalla contribuente non assume, ai fini qui considerati, neppure valore indiziario a supporto della dedotta inattendibilità delle valutazioni dell’ente impositore, profilo che viceversa attiene all’onere di specifica contestazione che grava sul contribuente.

Brevi note

Come è noto, l’IMU è l’imposta dovuta per il possesso di fabbricati, escluse le abitazioni principali classificate nelle categorie catastali diverse da A/1, A/8 e A/9, le aree fabbricabili e i terreni agricoli, dovuta dal proprietario o dal titolare di altro diritto reale.

In particolare, in forza di quanto disposto dall’art. 1, comma 746, della legge n. 160 del 2019, per le aree fabbricabili, il valore è costituito da quello venale in comune commercio al 1° gennaio dell’anno di imposizione, o a far data dall’adozione degli strumenti urbanistici, avendo riguardo alla zona territoriale di ubicazione, all’indice di edificabilità, alla destinazione d’uso consentita, agli oneri per eventuali lavori di adattamento del terreno necessari per la costruzione, ai prezzi medi rilevati sul mercato dalla vendita di aree aventi analoghe caratteristiche.

I Comuni, con proprio regolamento, possono determinare periodicamente e per zone omogenee i valori venali in comune commercio delle aree fabbricabili (art. 1, comma 777, lett. d), della legge n. 160 del 2019), così da liberare i contribuenti dell’obbligo di determinare la base imponibile dell’area edificabile.

Ricordiamo che la Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 30732/2021, ai fini dell’imposizione IMU gioca anche l’edificabilità di fatto di un’area fabbricabile e non solo quella di diritto:

“[…] questa Corte ha infatti condivisibilmente affermato che (cfr. Cass. nn. 23023/2016, 20137/2012) l’edificabilità fiscale si articola in due specie: l’area edificabile di diritto, così qualificata in un piano urbanistico, e l’area edificabile di fatto, vale a dire quella del terreno che, pur non essendo urbanisticamente qualificato, può nondimeno avere una vocazione edificatoria che si individua attraverso la constatazione dell’esistenza di taluni fattori indice, come la vicinanza al centro abitato, lo sviluppo edilizio raggiunto dalle zone adiacenti, l’esistenza di servizi pubblici essenziali, la presenza di opere di urbanizzazione primaria, il collegamento con i centri urbani già organizzati, e l’esistenza di qualsiasi altro elemento obiettivo di incidenza sulla destinazione urbanistica […]”

Sull’onere della prova ci piace segnalare la recente ordinanza della Corte di Cassazione - numero 31878 del 27 ottobre 2022 – che per la prima volta ha esaminato, sia pure incidentalmente, il comma 5-bis, dell’art.7, del D.Lgs.n.546/1992, introdotto dalla L.n.130/2022.

Per gli Ermellini, detta norma non fa altro che ribadire quanto già previsto in ordine all’onere probatorio gravante in giudizio sull’Amministrazione, senza che ciò muti l’onere della prova, per tutte le ipotesi non assistite da presunzioni legali che comportino l’inversione dell’onere probatorio.