Il verbale di delibera di un finanziamento soci va tassato al 3 per cento

È legittima l’applicazione dell’imposta di registro del 3 per cento ai verbali di assemblea di una società a responsabilità limitata, con i quali veniva deliberato il finanziamento dei soci a favore della società.

È questo il principio ribadito dalla sentenza della Corte di Cassazione n. 31174/2023.

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Imposta di registro al 3 per cento, il caso del finanziamento socio di una Srl

A seguito di una verifica fiscale della Guardia di Finanza emergeva che una Srl aveva deliberato la sottoscrizione di versamenti a titoli di finanziamento, infruttiferi di interessi, da parte di due soci.

Sulla base del pvc, l’Agenzia delle Entrate, con due avvisi di liquidazione ed irrogazione di sanzioni in materia di imposta di registro, contestava la omessa registrazione e l’omesso versamento quanto ai finanziamenti infruttiferi ritenuti enunciati ai sensi dell’art. 9, Parte I della tariffa allegata al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131.

L’Ufficio, qualificando i finanziamenti soci quali operazioni di mutuo, applicava l’imposta di registro proporzionale nella misura del 3 per cento.

La società impugnava gli atti, rilevando che i verbali di assemblea sono meri resoconti non suscettibili di essere tassati, in quanto atti senza parti; che, comunque, il verbale di assemblea rappresenterebbe atto da assoggettare ad imposta di registro solo in caso d’uso; che alcuna scrittura privata era stata sottoscritta successivamente alle delibere assembleari; che il finanziamento si era concluso successivamente alle assemblee sociali, senza ulteriori formalità.

L’allora CTP accoglieva i ricorsi, ritenendo che il verbale di assemblea che delibera il finanziamento dei soci non costituisse un atto a contenuto patrimoniale e dunque soggetto a registrazione nel termine di venti giorni ex art. 9 cit., trattandosi di un mero resoconto degli accadimenti assembleari, alla stregua di un atto senza parti.

La CTP aggiungeva che il finanziamento si era concretizzato successivamente, senza ulteriori formalità, affermando che detto atto non è soggetto a registrazione se risulta da scambio di corrispondenza o da verbale assembleare come nel caso di specie.

I giudici di secondo grado, investiti dall’Ufficio, in riforma della decisione di primo grado, ritenevano dovuta l’imposta di registro, atteso che i verbali assembleari in oggetto avevano deliberato la sottoscrizione del versamento a titolo di finanziamento soci, infruttifero di interessi:

“deliberazione assunta ed eseguita dai soci senza ulteriori formalità, così come confermato dai primi giudici, a nulla rilevando la successiva corrispondenza tra soci e società con quest’ultima ottenne la conferma della volontà espressa in assemblea.”

Da qui il ricorso in Cassazione della società e dei soci.

La pronuncia della Corte di Cassazione nel caso di specie

Per la Corte, l’interpretazione delle delibere assembleari resa dai giudici di merito in termini di deliberazione del finanziamento dei soci infruttiferi di interessi, in cui si è dato atto della decisione di “darvi luogo con i necessari riverberi patrimoniali" è plausibile, proprio alla luce del criterio letterale di interpretazione dei contratti.

Ed infatti, la delibera assembleare ben può costituire la fonte dell’obbligazione del singolo socio a condizione che sia redatto secondo la modalità legale e dunque se la delibera “approva la sottoscrizione di versamenti in favore della società, a titolo di finanziamento infruttifero di interessi” può concludersi che essa contiene l’enunciazione di un finanziamento erogato, così come statuito dalla sentenza censurata.

La CTR ha chiaramente valutato tutte le espressioni letterali utilizzate nelle delibere (Cass. n. 873/2019; Cass. n. 27136/2017; Cass. n. 6125/2014):

“conferendo il valore proprio del finanziamento alla deliberazione della sua approvazione e attribuendo alla successiva corrispondenza la valenza di mera conferma di quanto già deliberato.”

L’indagine sulla natura in concreto della delibera assembleare (Cass. n. 995/2021; Cass. n. 33451/2021; Cass. n. 13436/2005, n. 4954/1999; n. 3609/1999; n. 136/1970):

“si risolve nell’individuazione del contenuto, della estensione e dei limiti della volontà assembleare e, quindi, in un accertamento riservato al giudice del merito che è insindacabile in Cassazione, se - come nella specie è dimostrato dalla trascrizione del contenuto delle delibere - immune da errori di diritto e motivato congruamente.”

Per gli Ermellini, la Commissione territoriale, a conferma della soluzione raggiunta, “ha attribuito agli elementi ulteriori, rappresentati dalla corrispondenza successiva, la valenza di una mera conferma della volontà già espressa in assemblea”.

Ed infatti, dalla corrispondenza intercorsa tra le parti emerge con tutta evidenza che:

“il socio confermava la disponibilità al versamento a titolo di finanziamento: la corrispondenza non dimostra affatto, come assumono i contribuenti, la volontà di dare esecuzione al mandato conferito in assemblea all’amministratore di “formalizzare” il contatto di mutuo.”

Precisa la Corte di Cassazione che la tassazione, nel caso di enunciazione di un contratto verbale di finanziamento-soci contenuta in un verbale assembleare:

“è condizionata dalla ricorrenza di tre elementi, costituiti dall’esistenza di una compiuta enunciazione, dalla identità di parti tra l’atto enunciante e l’atto enunciato (nel caso di specie, verbale di assemblea e finanziamento) e dalla cd. permanenza degli effetti dell’atto enunciato.”

Nel caso in esame, la presenza dei soci in assemblea giuridicamente “contiene” la loro, anche individuale, qualità di “parte” degli atti “enunciati” (in relazione ad essi, in senso tecnico negoziale), secondo il canone logico ermeneutico del “più che comprende (necessariamente) il meno” e, allo stesso tempo, secondo la ratio antievasiva dell’art. 22 del TUR.

Brevi note sull’imposta di registro

Il finanziamento dei soci può perfezionarsi verbalmente, tramite scrittura privata registrata, ovvero mediante scambio di corrispondenza, e dalla forma contrattuale prescelta derivano obblighi diversi ai fini dell’imposta di registro:

• proporzionale (3 per cento), in presenza di una scrittura privata (art. 9 della Tariffa, Parte I del D.P.R. 131/1986);
• fissa (euro 200), e soltanto in caso d’uso, se la concessione del finanziamento è prevista da uno scambio di corrispondenza tra il socio e la partecipata;
• esclusa, se il finanziamento è stato perfezionato verbalmente (art. 3, comma 1, del D.P.R. 131/1986), pur se tassati qualora vengano enunciati successivamente in un atto soggetto a registrazione (cfr. art. 22 del D.P.R. 131/1986, secondo cui: “se in un atto sono enunciate disposizioni contenute in atti scritti o contratti verbali non registrati e posti in essere fra le stesse parti intervenute nell’atto che contiene la enunciazione, l’imposta si applica anche alle disposizioni enunciate”).

In sede giurisprudenziale, Cass. sent. n. 15585/2010, è stato affermato che:

“non è intervenuto alcun accordo scritto fra le parti, e che il finanziamento è stato correttamente inserito, quale prestito dei soci, fra le poste passive, e il Decreto del Presidente della Repubblica n. 131 del 1986, articolo 22, comma 1, stabilisce che se in un atto sono enunciate disposizioni contenute in contratti verbali; o atti scritti posti in essere fra le parti, intervenute nell’atto che ne contiene l’enunciazione, l’imposta di applica alle disposizioni enunciate. Va quindi assoggettato ad imposta di registro il finanziamento soci menzionato in atto di ripianamento perdite, attraverso la rinuncia dei soci a conseguire la restituzione della somma erogata, a prescindere dall’effettivo uso del finanziamento (cfr. Cass. 17899/2005; 5946/2007; 11756/2008), che è irrilevante ai fini dell’applicazione del tributo.”

E ai fini della qualificazione in termini di finanziamento dell’erogazione di denaro fatta dal socio alla società è determinante che l’operazione sia stata contabilizzata nel bilancio di esercizio, così da renderla opponibile ai terzi, compreso l’Erario, essendo invece irrilevante la modalità di conferimento prescelta all’interno dell’ente.

Sono queste le conclusioni raggiunte dalla Corte di Cassazione nella pronuncia n. 6157/2020, sostanzialmente conforme alla sentenza della stessa Cassazione n. 6104/2019, secondo cui:

“in tema di società a responsabilità limitata, ai fini della qualificazione in termini di finanziamento della erogazione di denaro fatta dal socio alla società, è determinante la circostanza che l’operazione sia stata contabilizzata nel bilancio di esercizio che costituisce il documento contabile fondamentale nel qua e la società dà conto dell’attività svolta e che rende detta operazione opponibile ai terzi, compreso l’Erario, essendo invece irrilevante la modalità di conferimento prescelta all’interro dell’ente.”

E l’erogazione di somme che a vario titolo i soci effettuano alle società da loro partecipate può avvenire a titolo di mutuo oppure di apporto del socio al patrimonio della società e la qualificazione, nell’uno o nell’altro senso, dipende dall’esame della volontà negoziale delle parti e la relativa prova deve trarsi dal modo in cui il rapporto è stato attuato in concreto (ord. Cass. n. 12016/2020).

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