Detrazione IVA: dal 2018 in vigore le nuove norme conformi all’interpretazione dell’Agenzia. Liquidazioni di dicembre a rischio

L’articolo 14 del DL 119/2018 ha recepito quanto indicato nella circolare 1/E del 17 gennaio 2018 dall’Agenzia Entrate, in palese contrasto con le norme allora vigenti. Ora il legislatore si è uniformato all’interpretazione ministeriale, modificando la norma con effetto già dal 2018.

La norma oggetto di modifica è l’articolo 1 del DPR 100/1998 che nella versione in vigore sino al 23.10.2018 così recitava:

“1. Entro il giorno 16 di ciascun mese, il contribuente determina la differenza tra l’ammontare complessivo dell’imposta sul valore aggiunto esigibile nel mese precedente, risultante dalle annotazioni eseguite o da eseguire nei registri relativi alle fatture emesse o ai corrispettivi delle operazioni imponibili, e quello dell’imposta, risultante dalle annotazioni eseguite, nei registri relativi ai beni ed ai servizi acquistati, sulla base dei documenti di acquisto di cui è in possesso e per i quali il diritto alla detrazione viene esercitato nello stesso mese ai sensi dell’articolo 19 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633.”

In proposito la norma impone la determinazione dell’imposta a debito/credito nel mese precedente come differenza tra l’iva esigibile nel mese precedente sulla base delle fatture emesse/corrispettivi (a prescindere dall’annotazione nei registri) relativi alle operazioni imponibili e l’iva che è detraibile (combinato disposto degli articoli 6, 19 e 25 del Dpr 633/1972) esigibile nello stesso periodo per i documenti di cui è in possesso. La norma, in piena rispondenza ai principi contenuti nella Direttiva 2006/112/CE, ergeva a principio massimo la neutralità: se il possesso materiale della fattura di acquisto (così come quella di vendita) si realizzava entro il termine per la liquidazione dell’imposta, il contribuente computava nella stessa l’iva esigibile e detraibile, così da liquidare l’imposta di effettiva competenza del periodo.

Nel 2017 l’introduzione delle modifiche all’articolo 25 D.p.r 633/1972 apportate dal DL 50/2017 conv. con mod. nella L. 96/2017, hanno di fatto ridotto i termini entro i quali l’esercizio alla detrazione poteva essere esercitato senza modificare in alcun modo il principio contenuto nel citato art. 1.

Detrazione IVA dal 2018: l’intervento dell’Agenzia delle Entrate con la circolare numero 1/2018

Nel gennaio 2018 l’Agenzia con un’interpretazione non conforme ai dettati della Direttiva 2006/112 ha ritenuto irrilevante quanto contenuto nell’articolo 1 giungendo a sostenere quanto segue:

“In ossequio ai principi dello Statuto del contribuente e in considerazione del fatto che i chiarimenti sopra riportati intervengono in una data successiva al 16 gennaio 2018 (termine fissato per la liquidazione periodica dell’IVA relativa al mese di dicembre 2017), sono fatti salvi e non saranno sanzionabili i comportamenti - adottati dai contribuenti in sede di tale liquidazione periodica - difformi rispetto alle indicazioni fornite con il presente documento di prassi.

Si fa riferimento, in particolare, ai soggetti passivi che, avendo ricevuto entro il 16 gennaio 2018 fatture relative ad operazioni la cui imposta sia divenuta esigibile nel 2017, abbiano fatto concorrere l’imposta a credito, esposta nei predetti documenti contabili, alla liquidazione relativa al mese di dicembre 2017”.

Detrazione IVA: cosa prevede davvero la Direttiva 2006/112/CE

Ora è di tutta evidenza che quanto fatto dai contribuenti in questione era perfettamente corrispondente a quanto previsto dalle norme in vigore e da quanto contenuto nella stessa Direttiva:

Articolo 179 - “Il soggetto passivo opera la detrazione globalmente, sottraendo dall’importo dell’imposta dovuta per un periodo d’imposta l’ammontare dell’IVA per la quale il diritto a detrazione è sorto, nello stesso periodo, ed è esercitato secondo quanto previsto all’articolo 178.”

Nell’articolo 178 il requisito richiesto è “il possesso della fattura”, mentre ai sensi dell’articolo 167 “Il diritto a detrazione sorge quando l’imposta detraibile diventa esigibile.”

È chiaro anche ad un interprete superficiale che a fronte di un’operazione passiva (acquisto di beni – prestazione di servizi), se il diritto alla detrazione sorge (quindi l’imposta è esigibile ai sensi dell’articolo 6 Dpr 633/1972) lo stesso può essere esercitato nella prima liquidazione utile (quindi indipendentemente dal fatto che il materiale possesso della fattura si concretizzi nel medesimo mese dell’esigibilità, purché la liquidazione non sia ancora definitiva).

Orbene, l’Agenzia nella circolare 1/e del gennaio 2018 ritiene che il contenuto dell’art. 178 della Direttiva sia da intendere come “data di materiale possesso = data di esigibilità dell’imposta”.

Senza entrare nel merito dell’analisi che viene fatta nella Circolare della sentenza 29 aprile 2004, C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH), in cui la Corte di Giustizia, si esprime in un caso in cui il periodo d’imposta precedente era già chiuso, l’evidente errore sta nel far coincidere “data possesso” con il dies a quo per l’esercizio della detrazione: l’unico “dies a quo” è quello della data fattura e quindi il possesso è mera condizione e non requisito. Il possesso è l’avveramento di una condizione sospensiva, quindi la detrazione è esercitabile a partire dal periodo della liquidazione di riferimento, purché non sia già chiusa.

Detrazione IVA dal 2019: cosa cambia con la fattura elettronica?

Dopo questo intervento, l’Agenzia delle Entrate ha avuto modo di tornare sulla questione della data di possesso Vs data fattura con la problematica del ciclo passivo della fatturazione elettronica.

Senza addentrarsi nel ginepraio della fattura elettronica è cosa nota che la stessa (f.e.) si abbia per emessa solo dopo la ricezione e validazione da parte dello SdI; di contro per il fornitore la stessa fattura si ha per ricevuta nel momento in cui è messa a sua disposizione dallo stesso SdI.

L’interpretazione restrittiva (possesso = requisito) contenuta nella Circolare 1/e del 2018 portava alla palese conseguenza che tutte le fatture processate dopo la mezzanotte dell’ultimo giorno del mese dovessero confluire nella liquidazione del mese/trimestre successivo con la palese violazione del principio di neutralità dell’IVA.

Nella circolare 13/E del 2 luglio 2018 l’Agenzia, in tema di fatturazione elettronica, confermava le proprie posizioni.

Nel settembre 2018 è giunta la risposta dalla Commissione Europea alla denuncia di ANC e Confimi in tema di violazione dei principi comunitari del novellato articolo 25: la Commissione ritiene la scelta del legislatore di ridurre il termine per l’esercizio della detrazione conforme ad un’interpretazione “rigoristica” del contenuto dell’art. 179, integrata dal requisito formale del possesso materiale del documento (fattura). Di fatto la Commissione salva la norma contenuta nel DL 50/2017, che però nulla ebbe a modificare in termini di articolo 1 DPR 100/1998.

Detrazione IVA: ecco la novità introdotta dall’articolo 14 del DL 119/2018 e già in vigore. Liquidazioni di dicembre a rischio

Lo scorso 24 ottobre è entrato il vigore il DL 119/2018 il quale all’articolo 14 ha introdotto il seguente paragrafo all’articolo 1 del Dpr 100/1998:

“Entro il medesimo termine di cui al periodo precedente (16 del mese ndr) può essere esercitato il diritto alla detrazione dell’imposta relativa ai documenti di acquisto ricevuti e annotati entro il 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, fatta eccezione per i documenti di acquisto relativi ad operazioni effettuate nell’anno precedente.”

La precisazione relativamente ai documenti ricevuti ed annotati (che risulta del tutto superflua visto il chiaro contenuto del primo capoverso dell’articolo succitato), oltre ad imporre il termine del giorno 15 e non del 16, interviene a “congelare” la situazione del 31.12.

Con la “normativizzazione” dell’interpretazione contenuta della Circolare numero 1/E del 2018 i contribuenti da dicembre 2018 non potranno più esercitare la detrazione per le fatture ricevute esigibili nel mese di dicembre, ma il cui possesso materiale si realizza nel periodo compreso tra il 1° ed il 16 gennaio.

La norma è contenuta in un decreto legge e pertanto è già oggi in vigore, ciò significa che se l’articolo verrà confermato in sede di conversione (entro il 22 dicembre) le liquidazioni relative al mese di dicembre e all’ultimo trimestre 2018 saranno vincolate al nuovo requisito del possesso entro l’esercizio.

In questo caso purtroppo non si parla più di interpretazione, ma di norma per cui tutto quanto detto relativamente al contenuto dell’articolo 178 della Direttiva potrà essere ripristinato solo in presenza di una modifica normativa o di un intervento a livello di Commissione Europea o di una sentenza di condanna da parte della Corte di Giustizia.

Ad oggi la situazione (normativa vigente) è la seguente: l’iva esigibile nel mese di dicembre può essere detratta solo in presenza di possesso materiale del documento-fattura realizzato nel medesimo mese, in alternativa l’esigibilità dovrà essere rinviata al successivo mese di gennaio o alla dichiarazione Iva dell’anno.

I soggetti con liquidazione mensile potranno quindi scegliere se inserire-registrare la fattura nel mese di gennaio, liquidando l’iva nel mese stesso, oppure se adottare la procedura di registrazione in apposito registro da far confluire nella dichiarazione IVA del 2018 (anno precedente) e, in presenza di un credito, provvedere alla compensazione (verticale/orizzontale) o al rimborso.

Esempio - Nel mese di dicembre si emette una sola fattura di vendita per € 1.000,00 oltre 220,00€ di IVA; per lo stesso mese vi è una prestazione esigibile nel mese di dicembre, ma la cui fattura giunge il 3 gennaio per l’importo di € 10.000,00 oltre Iva per € 2.200,00. La fattura potrà confluire nella liquidazione del mese di gennaio o in dichiarazione con un credito spendibile sia in compensazione naturale (iva da iva) che tramite F24, o potrà essere chiesto a rimborso.