Bilancio, dalla proroga degli ammortamenti alle perdite 2022: a cosa fare attenzione

L’approssimarsi delle convocazioni delle Assemblee dei soci per l’approvazione del bilancio relativo allo scorso esercizio rendono necessaria la sottolineatura di alcuni punti che potrebbero apparire ovvii ma sono in ogni caso degni di nota.

Tra questi, i seguenti:

• la proroga degli ammortamenti dei beni immateriali tutelati;
• la lettura del bilancio da parte degli stakeolder dell’azienda;
• la responsabilità degli amministratori nella valutazione della continuità aziendale.

Bilancio: la proroga dell’ammortamento delle immobilizzazioni

Per prima cosa è necessario fare riferimento all’articolo 60 del Decreto Agosto, DL n. 104 del 2020, come aggiornato dal Decreto Milleproroghe, DL n. 198 del 29 dicembre 2022.

La norma stabilisce quanto di seguito riportato:

“7-bis. I soggetti che non adottano i principi contabili internazionali, negli esercizi in corso al 31 dicembre 2021, al 31 dicembre 2022 e al 31 dicembre 2023, possono, anche in deroga all’articolo 2426, primo comma, numero 2), del codice civile, non effettuare fino al 100 per cento dell’ammortamento annuo del costo delle immobilizzazioni materiali e immateriali, mantenendo il loro valore di iscrizione, così come risultante dall’ultimo bilancio annuale regolarmente approvato.

La quota di ammortamento non effettuata ai sensi del presente comma è imputata al conto economico relativo all’esercizio successivo e con lo stesso criterio sono differite le quote successive, prolungando quindi per tale quota il piano di ammortamento originario di un anno.

7-ter. I soggetti che si avvalgono della facoltà di cui al comma 7-bis destinano a una riserva indisponibile utili di ammontare corrispondente alla quota di ammortamento non effettuata in applicazione delle disposizioni di cui al medesimo comma. In caso di utili di esercizio di importo inferiore a quello della suddetta quota di ammortamento, la riserva è integrata utilizzando riserve di utili o altre riserve patrimoniali disponibili; in mancanza, la riserva è integrata, per la differenza, accantonando gli utili degli esercizi successivi.

7-quater. La nota integrativa dà conto delle ragioni della deroga, nonché dell’iscrizione e dell’importo della corrispondente riserva indisponibile, indicandone l’influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico dell’esercizio.”

Le scelte in materia, sebbene di ordine civilistico, non possono prescindere dalla effettiva durabilità e dalla relativa possibilità di utilizzo dell’immobilizzazione, materiale o immateriale, oltre il termine ordinario del piano di ammortamento applicato.

Una particolare attenzione deve essere riservata ai beni immateriali “tutelati”, dal momento che la vita utile di tali asset termina con la scadenza degli stessi, ad esempio venti anni per i brevetti, ventiquattro per quelli dei farmaci. La scadenza non è oggetto di proroga.

In molti casi il piano di ammortamento applicato tiene conto della effettiva vita utile del bene tutelato che, in diversi casi, è inferiore alla durata della tutela giuridica.

In tali situazioni, l’allungamento del piano è pertanto correttamente applicabile.

Bilancio, il trattamento delle perdite 2022

Anche per le perdite di bilancio relative all’esercizio in corso al 31 dicembre 2022 si avrà la possibilità di deliberare il rinvio in avanti di ogni decisione in merito alla copertura.

Tale possibilità è prevista anche se le perdite dovessero risultare superiori a un terzo del capitale.

Infatti, l’articolo 6 del Decreto Liquidità, “Disposizioni temporanee in materia di riduzione di capitale”, nella versione in vigore dal 30 dicembre 2022, modificata dall’articolo 3 del Decreto Milleproroghe, DL 198/2022, stabilisce quanto segue:

“1. Per le perdite emerse nell’esercizio in corso alla data del 31 dicembre 2022 non si applicano gli articoli 2446, secondo e terzo comma, 2447, 2482-bis, quarto, quinto e sesto comma, e 2482-ter del codice civile e non opera la causa di scioglimento della società per riduzione o perdita del capitale sociale di cui agli articoli 2484, primo comma, numero 4), e 2545-duodecies del codice civile.

2. Il termine entro il quale la perdita deve risultare diminuita a meno di un terzo stabilito dagli articoli 2446, secondo comma, e 2482-bis, quarto comma, del codice civile, è posticipato al quinto esercizio successivo; l’assemblea che approva il bilancio di tale esercizio deve ridurre il capitale in proporzione delle perdite accertate.

3. Nelle ipotesi previste dagli articoli 2447 o 2482-ter del codice civile l’assemblea convocata senza indugio dagli amministratori, in alternativa all’immediata riduzione del capitale e al contemporaneo aumento del medesimo a una cifra non inferiore al minimo legale, può deliberare di rinviare tali decisioni alla chiusura dell’esercizio di cui al comma 2. L’assemblea che approva il bilancio di tale esercizio deve procedere alle deliberazioni di cui agli articoli 2447 o 2482-ter del codice civile. Fino alla data di tale assemblea non opera la causa di scioglimento della società per riduzione o perdita del capitale sociale di cui agli articoli 2484, primo comma, numero 4), e 2545-duodecies del codice civile.

4. Le perdite di cui ai commi da 1 a 3 devono essere distintamente indicate nella nota integrativa con specificazione, in appositi prospetti, della loro origine nonché delle movimentazioni intervenute nell’esercizio”

La norma in questione consente di posticipare a tempi migliori la necessità di dover ricapitalizzare l’impresa, entro il quinto esercizio successivo, come previsto nella formulazione del testo.

Deve essere in tal caso rispettata la condizione che venga data specifica informazione con appositi prospetti nella Nota Integrativa.

Bilancio: i riflessi delle informazioni sugli stakeolder

Governo e Parlamento hanno inteso confermare per l’anno 2022 alcuni degli strumenti di aiuto contabile posti in essere già nel 2020 per far fronte agli effetti della pandemia da Covid19.

Le scelte sono motivate principalmente dagli effetti sui risultati di esercizio dei bilanci 2022. Il “mix” degli effetti economici della fase del Covid, delle fiammate sui costi dell’energia e dell’inflazione, dovuti alla crisi ucraina, e della ripresa della domanda a livello mondiale.

Il Bilancio, tuttavia, non è solo un documento rappresentativo dell’andamento dei fatti di gestione ad uso interno.

Lo stesso ha anche un ruolo informativo nei confronti dei soggetti esterni all’impresa e interessati all’andamento della stessa, i cosiddetti “stakeolder”.

Come riportato nell’enciclopedia Treccani il termine identifica:

“Tutti i soggetti, individui od organizzazioni, attivamente coinvolti in un’iniziativa economica (progetto, azienda), il cui interesse è negativamente o positivamente influenzato dal risultato dell’esecuzione, o dall’andamento, dell’iniziativa e la cui azione o reazione a sua volta influenza le fasi o il completamento di un progetto o il destino di un’organizzazione”.

Tornando al Bilancio, si ricorda ai lettori che la Nota Integrativa dovrà contenere tra le varie informazioni anche quelle relative a:

• 1. gli effetti economici e finanziari sul bilancio della eventuale mancata contabilizzazione degli ammortamenti;
• 2. la separata indicazione delle perdite maturate negli esercizi 2020, 2021 e 2022 delle quale si è valutato utile il rinvio di ogni decisione;
• 3. la capacità dell’impresa di garantire una continuità aziendale successivamente al periodo di chiusura del bilancio.

Nell’attuale contesto economico, già influenzato negativamente dalla pandemia prima e alla crisi ucraina ora, con effetti sui costi dell’energia e sull’aumento dell’inflazione legato anche alla ripresa della domanda mondiale, è chiaro che per diverse aziende la strada è tutta in salita.

Non sarà, infatti, facile il confronto con:

• il sistema bancario già alle prese con insolvenze crescenti e gli indici di Basilea da rispettare;
• i clienti che potrebbero essere restii nel firmare ordini di acquisto di beni e/o servizi ad imprese che potrebbero non essere in grado di far fronte ai propri impegni;
• i fornitori anch’essi alle prese con le stesse vicissitudini della impresa e quindi prudenti nel concedere credito alla propria clientela;
• i soggetti terzi potenziali soci e finanziatori di progetti ed iniziative di sviluppo delle attività della azienda.

Tali soggetti sapranno leggere tra le righe i documenti di bilancio, traendone le proprie conclusioni a prescindere dal fatto che la Nota Integrativa contenga o meno le corrette informazioni inserite nel precedente elenco.

Bilancio 2022, la responsabilità degli amministratori

Gli strumenti messi a disposizione sono quindi certamente utili ma devono essere usati con la giusta attenzione, soprattutto nel caso di una continuità aziendale conclamata per i motivi di cui sopra e, a maggior ragione, nei casi in cui tale situazione non fosse obiettivamente ravvisabile per i potenziali rischi in capo agli amministratori.

In merito è opportuno prestare attenzione al paragrafo 23 dell’OIC 11, relativo ai criteri di valutazione delle poste del bilancio di esercizio:

“Ove la valutazione prospettica della capacità dell’azienda di continuare a costituire un complesso economico funzionante destinato alla produzione di reddito porti la direzione aziendale a concludere che, nell’arco temporale futuro di riferimento, non vi sono ragionevoli alternative alla cessazione dell’attività, ma non si siano ancora accertate ai sensi dell’art. 2485 del codice civile cause di scioglimento di cui all’art. 2484 del codice civile, la valutazione delle voci di bilancio è pur sempre fatta nella prospettiva della continuazione dell’attività, tenendo peraltro conto, nell’applicazione dei principi di volta in volta rilevanti, del limitato orizzonte temporale residuo. La nota integrativa dovrà descrivere adeguatamente tali circostanze e gli effetti delle stesse sulla situazione patrimoniale ed economica della società.”

Occorre quindi richiamare le implicazioni circa la responsabilità illimitata degli amministratori, per effetto del comma 6 dell’articolo 2476 del codice civile introdotto dall’articolo 378 del Codice della Crisi di Impresa.

La norma dispone che:

“gli amministratori rispondono verso i creditori sociali per l’inosservanza degli obblighi inerenti alla conservazione dell’integrità del patrimonio sociale”.

In conclusione, utilizzare le disposizioni di legge relative ad ammortamenti e perdite, omettendo nel contempo di riportare le corrette informazioni sulla reale situazione patrimoniale ed economica della azienda al solo scopo di allungare i tempi di agonia, vista la situazione di crisi oggettiva, è quanto di più sbagliato possa scegliere di fare un cauto amministratore.