L’autotutela facoltativa

Come è noto, il D. lgs. n. 220 del 2023 ha abrogato l’istituto del reclamo/mediazione di cui all’art. 17-bis, del D. Lgs. n. 546/92.

Come si legge nella relazione illustrativa al provvedimento:

“quanto agli effetti derivanti dall’abrogazione dell’articolo 17-bis del d. lgs. 546/1992 (reclamo-mediazione), si deve premettere che la previsione generalizzata del contraddittorio preventivo in sede accertativa prevista dall’articolo 17 della legge delega (L. n. 111/2023) garantisce il confronto tra contribuente e Amministrazione in una fase antecedente a quella contenziosa.”

Contraddittorio oggi confluito nell’art. 6-bis, della L. n. 212/2023, introdotto dal D. Lgs. n. 219/2023.

Gli atti impositivi saranno quindi emessi tenendo espressamente conto delle valutazioni e considerazioni del contribuente, rendendo di fatto non più efficace la fase di confronto in sede di mediazione.

Le garanzie per il contribuente, finalizzate ad anticipare l’analisi delle potenziali criticità degli atti impositivi rispetto alla fase contenziosa, sono ulteriormente incrementate dalla modifica all’istituto dell’autotutela, prevista dall’articolo 4 della legge delega fiscale, che dispone di:

“potenziare l’esercizio del potere di autotutela estendendone l’applicazione agli errori manifesti nonostante la definitività dell’atto, prevedendo l’impugnabilità del diniego ovvero del silenzio nei medesimi casi nonché, con riguardo alle valutazioni di diritto e di fatto operate.”

Così che, osserva la relazione tecnica:

“laddove l’istituto previsto all’articolo 17 bis del Dlgs n. 546 del 1992 non venisse abrogato, il contraddittorio preventivo generalizzato comporterebbe un allungamento ingiustificato dei tempi del procedimento accertativo, con conseguente incremento degli oneri per l’Agenzia delle entrate, in contrasto con i principi di efficienza che devono sovraintendere l’operato della pubblica amministrazione. L’abrogazione dell’istituto della mediazione è quindi conseguenza diretta dell’introduzione nell’ordinamento tributario del contraddittorio preventivo e del potenziamento dell’istituto dell’autotutela e non comporta oneri per la finanza pubblica, mantenendo confrontabili i tempi medi necessari per l’emissione di un atto impositivo.”

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Il potenziamento dell’autotutela

Il D. Lgs. n. 219/2023, in vigore dal 18 gennaio 2024, ha declinato l’istituto attraverso l’elaborazione di due forme di autotutela, obbligatoria e facoltativa, inserendo nell’ambito della L. n. 212/2000, l’art. 10-quater e l’art. 10-quinquies.

E in questa nuova cornice normativa è stato abrogato sia l’art. 2-quater del D. L. n. 564/1994, conv. con modif. in L. n. 656/1994 che il D.M. n. 37/1997.

Al di là delle ipotesi di autotutela obbligatoria, normativamente previste dall’art. 10-quater della L. n. 212/2000 (errore di persona; errore di calcolo; errore sull’individuazione del tributo; errore materiale del contribuente, facilmente riconoscibile dall’Amministrazione finanziaria; errore sul presupposto d’imposta; mancata considerazione di pagamenti d’imposta regolarmente eseguiti; mancanza di documentazione successivamente sanata, non oltre i termini ove previsti a pena di decadenza), soffermiamo la nostra attenzione sull’autotutela facoltativa.

Il comma 2, dell’art. 10-quater, della L. n. 212/2000, specifica, invece, i casi in cui l’Amministrazione finanziaria non procede all’annullamento d’ufficio ovvero alla rinuncia all’imposizione: nel caso sia intervenuta sentenza passata in giudicato ad essa favorevole; in caso di atti definitivi, decorso un anno dalla definitività per mancata impugnazione.

L’autotutela facoltativa

Il legislatore delegato ha inserito, nell’ambito della L. n. 212/2000, l’art. 10-quinquies, riconoscendo all’Amministrazione finanziaria il potere di procedere comunque all’annullamento, in tutto o in parte, di atti di imposizione, ovvero di rinunciare all’imposizione, senza necessità di istanza di parte, anche in pendenza di giudizio o in caso di atti definitivi, in presenza di una illegittimità o dell’infondatezza dell’atto o dell’imposizione.

E anche per queste ipotesi viene delimitata, dal comma 2, dell’art.10-quinquies, della L. n. 212/2000, l’ambito della responsabilità dell’Amministrazione finanziaria nelle valutazioni assunte ai soli casi di dolo.

Per effetto delle modifiche apportate dal D. Lgs. n. 220/2023, all’art.19, del D. Lgs. n. 546/92, nei casi di autotutela facoltativa il ricorso può essere proposto avverso il solo rifiuto espresso sull’istanza di autotutela e non nei casi di silenzio.

Come evidenziato nel Dossier del Servizio Studi del Senato e della Camera, risultano ricomprese nelle ipotesi di autotutela facoltativa, tra l’altro, tutte le ipotesi indicate nel D. M. n. 37/1997 non riportate nell’articolo 10-quater, della L. n. 212/2000 (fra quelle obbligatorie), tra le quali ad esempio, l’evidente errore logico, la doppia imposizione e la sussistenza dei requisiti per fruire di deduzioni, detrazioni o regimi agevolativi, precedentemente negati.

E a differenza dei casi di autotutela obbligatoria qui non sembrano essere presenti limiti temporali per l’esercizio dell’autotutela.

Pur tuttavia, rientra in gioco, oltre all’illegittimità dell’atto o dell’imposizione, l’interesse pubblico, così che, nell’esercizio di tali poteri, deve essere data priorità alle fattispecie di rilevante interesse generale e, fra queste ultime, a quelle per le quali sia in atto o vi sia il rischio di un vasto contenzioso.

L’esistenza di uno specifico e concreto interesse pubblico all’eliminazione dell’atto deve essere prevalente rispetto all’interesse pubblico alla stabilità delle norme giuridiche.

Pertanto, non sussiste qualsivoglia interesse pretensivo del contribuente nei confronti dell’Amministrazione finanziaria, affinché questa eserciti il potere dell’autotutela a seguito di richiesta, e nemmeno possono ritenersi operanti istituti quali il silenzio-rifiuto o il silenzio-assenso, in quanto l’autotutela facoltativa non rappresenta un ulteriore grado di difesa del contribuente.

Istanza di autotutela facoltativa

Fac simile dell’istanza di autotutela facoltativa

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