Agevolazione IRAP per public utilities

La Corte di Cassazione, con la sentenza 6789 del 1 marzo 2022, ha chiarito alcuni rilevanti profili in tema di deduzioni dalla base imponibile IRAP, come misura agevolativa non applicabile alle imprese che svolgono attività “regolamentata” (cc.dd. public utilities), ossia a tutti quei soggetti che svolgono la propria attività (sotto il profilo giuridico) in forza di una concessione traslativa.

Nel caso di specie, la società contribuente, esercente il servizio di trasporto pubblico locale, aveva presentato istanza di rimborso della maggiore IRAP cautelativamente versata per l’annualità 2013, asserendo di avere diritto alla riduzione della relativa base imponibile, in applicazione del novellato art. 11, comma 1, lett. a), nn. 2 e 4, del Dlgs. n. 446 del 1997 (c.d. cuneo fiscale).

Corte di Cassazione - Sentenza numero 6789 del 1° marzo 2022

Il testo della Sentenza della Corte di Cassazione numero 6789 del 1° marzo 2022

Agevolazione IRAP per public utilities: i fatti della sentenza 6789 del 2022

Al diniego di rimborso opposto dall’Amministrazione finanziaria, che riteneva che la società operasse in regime di “concessione” e a “tariffa” e che, dunque, non presentasse i requisiti richiesti per fruire del beneficio, seguiva il contenzioso, con ricorso promosso dalla contribuente e respinto dalla Commissione Tributaria Provinciale.

La Commissione Tributaria Regionale, in riforma della decisione di primo grado, accoglieva l’appello della contribuente, sul duplice rilievo che essa operava in forza di appalto di servizi ed applicava all’utenza una tariffa non remunerativa.

L’Agenzia delle Entrate proponeva infine ricorso per cassazione, deducendo la violazione dell’art. 11 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446 ed assumendo come fosse pacifico che, ai fini dell’esclusione del beneficio fiscale, debbano sussistere congiuntamente le due condizioni dell’impresa che opera “in concessione” e “a tariffa”.

Svolta questa premessa, l’Ufficio imputava quindi alla sentenza impugnata di avere erroneamente qualificato il rapporto tra la Pubblica amministrazione e la società contribuente quale appalto di servizi e di avere, contra legem, escluso il carattere remunerativo della tariffa del servizio di trasporto pubblico locale.

Con un secondo motivo di impugnazione si denunciava poi la violazione dell’art. 11, primo comma, lett. a) numeri 2) e 4) del Dlgs. n. 446/1997, degli artt. 1362, 1363, 1365 e 1366 del codice civile e dell’art. 2697 del codice civile.

L’Agenzia delle Entrate censurava in particolare la sentenza impugnata, rilevando che, a causa dell’erronea interpretazione del contratto di servizio stipulato dalla contribuente con la Provincia, la Commissione Tributaria Regionale aveva escluso che si trattasse di una concessione, ravvisando un contratto sinallagmatico e segnatamente un appalto di servizi, cui è correlata una tariffa non remunerativa, senza considerare invece che, dal tenore complessivo delle clausole contrattuali, emergeva che alla società era affidato l’esercizio di un servizio di pubblico interesse, sotto il permanente controllo dell’ente territoriale, con la previsione della possibilità della decadenza della concessione della società, nonché della potestà in capo alla Pubblica amministrazione di revocare il sevizio e di irrogare sanzioni.

Il contenuto di queste clausole negoziali, secondo l’Amministrazione finanziaria, non consentiva di qualificare il rapporto intercorso tra la parte privata e la P.A. alla stregua di un contratto di diritto privato.

Sotto altro profilo, poi, con riferimento al requisito economico della “tariffa remunerativa”, l’Agenzia rilevava come la Commissione Tributaria Regionale non avesse effettuato alcuna valutazione in merito alla circostanza che il servizio pubblico di trasporto svolto dalla contribuente era senz’altro remunerato mediante “tariffa”.

In ultima analisi, la ricorrente censurava la sentenza impugnata per avere questa riconosciuto la sussistenza di una tariffa non remunerativa, in mancanza della prova del diritto alla deduzione, il cui onere, evidentemente, era posto a carico del contribuente, che tale diritto dichiarava di vantare.

Il ricorso, secondo la Suprema Corte, era infondato.

La posizione della Corte di Cassazione sull’agevolazione IRAP per public utilities

Evidenziano i giudici di legittimità che, in relazione ai medesimi rapporti contrattuali oggetto del giudizio, con riferimento alle impugnative dei dinieghi di rimborso IRAP relative ad altri anni di imposta, fondate sugli stessi presupposti in esame, disattendendo gli appelli dell’ufficio, la Cassazione aveva già confermato le decisioni di secondo grado, che escludevano un regime concessorio.

Nella specie, secondo la Corte, non si era infatti in presenza rapporti concessori, ma di appalti di servizi, e quindi il beneficio fiscale non era escluso.

Ricorda la Cassazione che, come si evince anche dalla giurisprudenza di legittimità (cfr., Cass. 12/12/2019, n. 32633; 11/08/2020, 16889; 14/10/2020, n. 22156; 22/10/2021, n. 29504; 15/09/2021, n. 24977), che menziona le indicazioni della Commissione dell’UE (dec. 12/09/2007 C(2007) 4133, def.), e come riconosciuto anche dall’Agenzia delle Entrate (circ. 19/11/2007, n. 61/E: deduzioni dalla base imponibile IRAP - riduzione del cuneo fiscale), la misura agevolativa non si applica alle imprese che svolgono attività “regolamentata” (cc.dd. “public utilities”), ossia a tutti quei soggetti che svolgono la propria attività (sotto il profilo giuridico) in forza di una concessione traslativa, con la quale l’ente pubblico conferisce ad un soggetto privato diritti o potestà inerenti ad un’attività economica in origine riservata alla pubblica amministrazione e che, tuttavia, questa non intenda esercitare direttamente, ricevendo (sotto il profilo economico) un corrispettivo costituito da una tariffa, ossia da un prezzo fissato o regolamentato dalla stessa pubblica amministrazione, in misura tale da assicurare l’equilibrio economico-finanziario dell’investimento e della connessa gestione.

La Commissione europea (dec. 12/09/2007 C(2007) 4133, cit.) ha peraltro riconosciuto la legittimità dell’esclusione del beneficio fiscale, nei confronti delle public utilities, prendendo atto che le autorità italiane hanno giustificato l’esclusione, sostenendo che essa ha lo scopo di evitare la potenziale sovracompensazione generata dalla misura, in quanto l’attuale livello delle tariffe è stato determinato tenendo conto dell’onere IRAP prima della riforma, ossia senza le deduzioni dalla base imponibile introdotte dalla stessa misura.

E, in effetti, i pubblici servizi interessati sono soltanto quelli operanti in settori nei quali si tiene già interamente conto dell’onere fiscale nella determinazione della tariffa, laddove, per il futuro, le autorità italiane si sono comunque impegnate a far sì che l’esclusione non determini né vantaggi né svantaggi per i pubblici servizi, in quanto i costi fiscali continueranno a essere presi in considerazione.

Per questi motivi l’esclusione dei pubblici servizi operanti in concessione e a tariffa non determina un vantaggio o uno svantaggio selettivo.

In conclusione, per tali motivi, tenuto conto della neutralità dell’esclusione del beneficio fiscale rispetto ai servizi pubblici operanti in concessione e a tariffa, la Commissione europea ha negato che la misura costituisse aiuto di Stato, incompatibile con il mercato comune.

A giudizio della Cassazione, pertanto, la necessità d’intendere il criterio normativo della “tariffa” come “tariffa remunerativa”, ossia capace di generare un profitto, è coerente con la ratio giustificatrice del c.d. cuneo fiscale, laddove consentire, indiscriminatamente, a tutte le imprese operanti nel settore dei pubblici servizi, di fruire delle deduzioni IRAP darebbe luogo a quella sovracompensazione capace di frustrare l’obiettivo perseguito dall’autorità di regolamentazione con la fissazione delle tariffe.

E, per converso, escludere dal beneficio fiscale le imprese del settore che applicano una tariffa non remunerativa, causerebbe uno svantaggio selettivo, ossia un pregiudizio economico del tutto ingiustificato.