IVA affitti a scaletta, deve essere fatturato l’importo lordo o netto?

IVA affitti a scaletta, nella fattura emessa dal locatario deve essere inserito l’importo lordo o quello netto?

Data la valenza permutativa del contratto di affitto, dovrà essere inserito l’importo lordo.

Una volta ricevuta la fattura il locatario dovrà poi fatturare a sua volta al proprietario dell’immobile il vantaggio recato a quest’ultimo.

Tale vantaggio è individuato come la differenza tra l’importo lordo del canone e l’importo netto.

IVA affitti a scaletta, deve essere fatturato l’importo lordo o netto?

Per dirimere la questione occorre fare riferimento, come sempre, alla normativa di riferimento in materi ovvero la direttiva IVA e il nostro dpr 633/1972.

Possiamo altresì partire dall’analisi di un recente documento di prassi, che sintetizza bene la questione.

Con la risposta all’interpello numero 424/2022, infatti, l’Agenzia delle Entrate ha proposto una serie di chiarimenti operativi sul tema e sull’importo che deve essere indicato in fattura nel caso di affitti a scaletta.

Agenzia delle Entrate - Risposta all’interpello numero 424 del 12 agosto 2022

Articolo 11 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 e articolo 109 del TUIR. Spese di ristrutturazione su immobile commerciale in locazione e canoni a «scaletta o scalettati».

I canoni a scaletta o scalettati sono canoni di locazione di importo variabile in aumento o in diminuzione in base a elementi predeterminati dalle parti interessate, ad esempio il fatturato o l’esecuzione da parte del conduttore dei lavori necessari a rendere l’immobile adatto all’attività commerciale che si svolgerà nello stesso.

Lo spunto dei chiarimenti dell’Amministrazione finanziaria nasce dai quesiti posti dal proprietario dell’immobile oggetto dell’affitto.

Nello specifico il contratto di locazione, la cui durata minima è 15 anni, prevede una riduzione del canone per le prime 96 mensilità a fronte dell’esecuzione di opere eseguite sull’immobile da parte del conduttore.

L’istante intende sapere se deve emettere fattura con l’importo intero o con quello ridotto.

L’Agenzia delle Entrate fornisce i chiarimenti in questione, alla luce della normativa e della giurisprudenza.

Ai fini IVA, la fattispecie si identifica come permuta. Vengono quindi richiamate le considerazioni della Corte di Giustizia UE, riportate nella sentenza 23 settembre 2013, causa C-283/12.

Nel caso del contratto d’affitto a titolo oneroso, il proprietario dell’appartamento si impegna a lasciar disporre dell’immobile al locatario, ricevendo in cambio una prestazione di servizi o un corrispettivo.

Esiste quindi un nesso diretto tra la prestazione e il corrispettivo percepito in cambio.

In merito la Corte di Giustizia UE chiarisce che:

“il corrispettivo di una cessione di beni può consistere in una prestazione di servizi e costituirne la base imponibile ai sensi dell’articolo 73 della direttiva IVA, a condizione tuttavia che esista un nesso diretto tra la cessione di beni e la prestazione di servizi, e che il valore di quest’ultimo possa essere espresso in denaro...”

Sulla stessa linea si pongono i chiarimenti dell’ordinanza numero 28725 del 2017 della Corte di Cassazione.

La natura permutativa dei canoni scalettabili configura l’operazione IVA come imponibile.

L’imponibilità è ravvisabile:

“nel fatto oggettivo del sinallagma tra la riduzione del canone e il pagamento dei lavori di ristrutturazione. In altri termini, la riduzione... del canone annuo, per i primi tre anni, ha concretizzato la controprestazione relativa ai lavori effettuati da parte del proprietario.”

Non incide il fatto che i lavori realizzino l’interesse del conduttore.

IVA affitti a scaletta, le indicazioni da seguire per le fatture

Una volta chiarita la natura permutativa dell’operazione, risultano quindi applicabili le disposizioni dell’articolo 11 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, ovvero il decreto IVA.

Per quanto riguarda il momento di effettuazione delle operazioni si deve tenere conto dei chiarimenti della risoluzione 31 luglio 2008, numero 331, che a sua volta richiama la risoluzione 75 del 26 maggio 2000.

I documenti di prassi chiariscono che:

“Il momento impositivo coincide per entrambe le prestazioni, considerate autonomamente ai fini Iva, con l’esecuzione della seconda prestazione, la quale funge da corrispettivo della prima. Tuttavia, il momento impositivo della seconda prestazione deve essere inteso come termine ultimo entro il quale ambedue i contraenti possono emettere fattura a fronte delle prestazioni rese in permuta, senza che ciò impedisca al soggetto che ha effettuato la prima prestazione di emettere fattura anche prima di tale momento”

A parere dell’Agenzia delle Entrate, quindi, dovranno essere emesse le fatture con l’importo lordo con IVA, quindi senza applicare la riduzione del canone.

Entro il momento di ricezione della fattura, il conduttore dovrà poi fatturare al proprietario dell’immobile il vantaggio recato a quest’ultimo dai lavori di ristrutturazione eseguiti.

In tal caso si deve applicare l’aliquota IVA prevista per la tipologia di lavori. La quantificazione del vantaggio si ottiene dalla differenza tra l’importo del canone lordo e l’importo del canone netto.

Nel caso specifico il contratto di locazione prevede che sono a carico del conduttore le spese di adeguamento dell’immobile. Le opere eseguite saranno acquisite senza alcuna eccezione e rimarranno proprietà del locatore.

In sostanza, quindi, la riduzione dei canoni rientra in un accordo tra le parti che non incide sulla quota dei canoni di locazione: gli stessi devono essere iscritti in bilancio in base alla loro maturazione.

La differenza tra importo lordo e netto rappresenta rappresenta l’imputazione in capo al proprietario degli immobili di una parte dei costi sostenuti dal conduttore per le migliorie all’immobile.

In conclusione, l’Agenzia delle Entrate chiarisce quanto di seguito riportato:

“trova applicazione quanto disposto per i contratti derivanti da prestazioni di servizi, ai sensi del comma 2, lettera b) dell’articolo109 del TUIR per cui «i corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei servizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono ultimate, ovvero, per quelle dipendenti da contratti di locazione, mutuo, assicurazione e altri contratti da cui derivano corrispettivi periodici, alla data di maturazione dei corrispettivi.”