Disciplina IVA ENC 2024: panoramica sulle novità in arrivo dal 1° luglio

In ottemperanza alle modifiche apportate dall’art. 5, comma 15-quater, del decreto-legge 21 ottobre 2021, n. 146, convertito con modificazioni dalla legge 17 dicembre 2021, n. 215, all’art. 4 del d.p.r. 633/72 il Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e la Fondazione Nazionale dei Commercialisti, al fine di fornire un valido aiuto ai propri iscritti, e non solo, ha pubblicato un documento di ricerca ove vengono esaminate le nuove previsioni IVA, ritenute necessarie a seguito della procedura di infrazione n. 2008/2010 avviata dalla Commissione europea.

La procedura di infrazione era stata avviata a causa di un non corretto recepimento, da parte dell’ordinamento italiano, delle esenzioni di cui all’articolo 132 della direttiva 2006/112/CE e delle condizioni di cui all’articolo 134.

Le modifiche apportate dal citato articolo inizieranno ad avere efficacia dal 1° luglio 2024 ed è bene quindi iniziare a comprendere l’entità delle nuove procedure che dovranno essere implementate dagli enti e dai loro consulenti.

Passaggio da IVA esclusa e IVA esente: analisi dell’evoluzione normativa

Al fine di poter ben comprendere il passaggio epocale che avverrà dal 1° luglio 2024 dobbiamo mettere in relazione diversi fattori, la modifica intervenuta sull’art. 148 TUIR dall’art. 89 del Codice del Terzo settore, la modifica introdotta dall’art. 5 comma 15-quater del decreto legge 146/2021 all’art. 4 del d.P.R. 633/72, e quanto previsto all’interno del titolo X del d.lgs 117/2017.

Prima della riforma del terzo settore e della modifica introdotta in risposta alla procedura d’infrazione della Commissione Europea l’art. 148 TUIR e l’art. 4 del 633/72 erano in perfetta armonia.

Secondo l’articolo 148 comma 3 del TUIR infatti:

“Per le associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, sportive dilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona, nonché per le strutture periferiche di natura privatistica necessarie agli enti pubblici non economici per attuare la funzione di preposto a servizi di pubblico interesse non si considerano commerciali le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti degli iscritti, associati o partecipanti, di altre associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale, dei rispettivi associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali, nonché le cessioni anche a terzi di proprie pubblicazioni cedute prevalentemente agli associati”.

Mentre per quanto riguarda il profilo fiscale IVA, l’art. 4 del d.P.R. 633/72 prevedeva che fossero considerate escluse le “prestazioni di servizi e cessioni di beni effettuate in conformità alle finalità istituzionali da associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, sportive dilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona, nei confronti di soci, associati o partecipanti (incluse le prestazioni rese nei confronti di associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale nonché dei rispettivi soci, associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali) verso pagamento di corrispettivi specifici o di contributi supplementari determinati in funzione delle maggiori o diverse prestazioni alle quali danno diritto”.

L’art. 89 del d.lgs 117/2017 ha però modificato l’art. 148 rimuovendo dalla previsione i seguenti soggetti:

• associazioni culturali;
• associazioni di promozione sociale;
• associazioni di formazione extra-scolastica della persona.

La rimozione di tali soggetti non avrebbe però avuto effetti fino al momento in cui il titolo X del d.lgs 117/2017 non fosse stato considerato in vigore, e quindi non prima dell’esercizio successivo a quello in cui giungerà il parere positivo della Commissione Europea.

Per tali soggetti quindi a partire dall’entrata in vigore del Titolo X alcune attività quali la vendita di proprie pubblicazioni o le quote versate per la partecipazione a corsi non sarebbero più considerate di natura non commerciale, se non per le sole associazioni di promozione sociale iscritte al RUNTS che a quel punto avrebbero potuto beneficiare del regime di decommercializzazione previsto dall’ art. 85 del d.lgs 117/2017.

Ad oggi ci troviamo ancora in un vero e proprio limbo quindi paradossalmente è ancora attuabile quanto previsto dall’ art. 148 del TUIR, mentre dal 1° luglio 2024 non sarà più applicabile quanto previsto dall’art. 4 del d.p.r. 633/72 per coloro che non saranno iscritti al RUNTS.

Le ODV e le APS che invece già sono iscritte al RUNTS dal 1° gennaio 2024 (quindi molto prima che entri in vigore per gli altri la disciplina IVA), dovranno applicare il regime forfettario previsto dalla Legge numero 190/2014, se non dovessero aver conseguito ricavi superiori a 65.000 euro.

Questo è il quadro di riferimento fino alla piena operatività del titolo X del d.lgs 117/2017.

Tale inoperatività però lascia intendere che al calcolo del volume d’affari sopracitato contribuiscano anche tutte quelle attività che un tempo erano considerate IVA escluse e che con la modifica all’art. 4 del d.P.R 633/72 invece sono da considerarsi esenti, almeno fino al momento in cui non vi sarà una pronuncia della Commissione Europea sul titolo X del Codice del Terzo Settoreap.

Attività che passeranno da iva esclusa a IVA esente con le novità per gli ENC

Vediamo adesso nel dettaglio quali sono le attività che dal 1° luglio 2024 dovranno essere considerate esenti e non escluse ai fini IVA:

• prestazioni di servizi e cessioni di beni ad esse strettamente connesse effettuate in conformità alle finalità istituzionali da associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, sportive dilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona, nei confronti di soci, associati o partecipanti (incluse le prestazioni rese nei confronti di associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale nonché dei rispettivi soci, associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali) verso pagamento di corrispettivi specifici o di contributi supplementari determinati, in conformità dello statuto, in funzione delle maggiori o diverse prestazioni alle quali danno diritto;
• prestazioni di servizi strettamente connesse con la pratica dello sport o dell’educazione fisica rese da associazioni sportive dilettantistiche alle persone che esercitano lo sport o l’educazione fisica ovvero nei confronti di associazioni che svolgono le medesime attività e che per legge, regolamento o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale, nonché dei rispettivi soci, associati o partecipanti e dei tesserati delle rispettive organizzazioni nazionali;
• cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate in occasione di manifestazioni propagandistiche da associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona a loro esclusivo profitto;
• somministrazione di alimenti e bevande effettuate nei confronti di indigenti, da associazioni di promozione sociale (ricomprese fra gli enti di cui all’articolo 3, comma 6, lett. e), della legge 25 agosto 1992, n. 287), le cui finalità assistenziali siano riconosciute dal Ministero dell’Interno presso le sedi in cui viene svolta l’attività istituzionale, nel caso in cui l’attività di somministrazione sia strettamente complementare a quelle svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali.

Attività che passeranno da IVA esclusa ad imponibile con le novità per gli ENC

Le attività che prima della modifica erano considerate escluse da IVA e che invece dal 1° luglio 2024 saranno considerate imponibili ai fini IVA sono le seguenti:

• cessioni di beni non strettamente connesse a prestazioni di servizi effettuate in conformità alle finalità istituzionali da associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, di promozione sociale e di formazione extra- scolastica della persona, nei confronti di soci, associati o partecipanti (incluse le prestazioni rese nei confronti di associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale nonché dei rispettivi soci, associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali) verso pagamento di corrispettivi specifici o di contributi supplementari determinati, in conformità dello statuto, in funzione delle maggiori o diverse prestazioni alle quali danno diritto;
• Cessioni di beni effettuate da associazioni sportive dilettantistiche, in conformità alle finalità istituzionali, nei confronti di soci, associati o partecipanti (incluse le prestazioni rese nei confronti di associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale nonché dei rispettivi soci, associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali) verso pagamento di corrispettivi specifici o di contributi supplementari determinati in funzione delle maggiori o diverse prestazioni quali danno diritto;
• cessioni di pubblicazioni effettuate prevalentemente ai propri associati, ma non in occasione di manifestazioni propagandistiche, da associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona;
• somministrazione di alimenti e bevande effettuate da soggetti diversi dalle associazioni di promozione sociale (ricomprese fra gli enti di cui all’articolo 3, comma 6, lett. e), della legge 25 agosto 1992, n. 287), le cui finalità assistenziali siano riconosciute dal Ministero dell’Interno (anche quando effettuate presso le sedi di queste ultime); nonché le somministrazioni di alimenti e bevande effettuate a favore dei propri associati (e non di soggetti indigenti).

Verso la nuova disciplina IVA per gli ENC: attività imponibili che diventeranno esenti

Ci sono anche delle buone notizie, difatti la modifica introdotta all’art. 4 del d.P.R. 633/72 ha trasformato anche alcune attività una volta considerate imponibili ai fini IVA in esenti:

• prestazioni di servizi strettamente connesse con la pratica dello sport o dell’educazione fisica rese da associazioni sportive dilettantistiche alle persone (diverse da soci, associati o partecipanti) che esercitano lo sport o l’educazione fisica;
• cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate in occasione di manifestazioni propagandistiche da associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona (e non più solo da partiti politici rappresentati nelle assemblee nazionali) a loro esclusivo profitto.

L’aspetto più disorientante di queste numerose modifiche è forse proprio quello legato agli Enti del Terzo Settore in particolare ODV e APS, per le quali il legislatore ha previsto casi specifici di decommercializzazione ma che, pur essendo già nel RUNTS e avendo già acquisito la qualifica di ETS, non potranno beneficiarne fino all’esercizio successivo al parere favore della Commissione Europea.

A questo punto la domanda che sembra naturale porsi è: gli enti del terzo settore dovranno quindi aprire partita IVA al 1° gennaio 2024, applicare il regime forfettario previsto dalla l. 190/2014 per le attività che oggi la modifica sull’art. 4 del d.p.r. 633/72 attribuisce ai fini IVA alla disciplina di esenzione, per poi a fronte dell’entrata in vigore del titolo X del d.lgs 117/2017 non dovendole più considerare di natura commerciale, e continuare comunque a doverle fatturare in regime di esenzione?

Chiaramente la natura commerciale dell’attività è un concetto diverso da quello dell’applicazione dell’IVA ma è anche vero che per lo svolgimento di attività istituzionale, quindi non commerciale, non è richiesta la partita IVA, per questo sorge spontaneo interrogarsi su quanto sopra.

Novità IVA nel Terzo Settore

Scarica il Documento di Ricerca aggiornato di novembre 2023 redatto dal Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili e della Fondazione Nazionale Commercialisti