APS: Regime forfettario

Il codice del terzo settore nasce con l’intento di riunificare una disciplina che per molti anni è stata frammentaria, settoriale e per alcuni casi anche statica, ed in questa visione si è mosso il parere del legislatore, il quale ha stabilito nuove e più stringenti regole che gli enti devono rispettare al fine di poter beneficiare delle agevolazioni a loro riservate.

L’APS, associazione di promozione sociale, definita all’interno dell’art. 35 del d.lgs 117/2017 come “ente del Terzo settore costituita in forma di associazione, riconosciuta o non riconosciuta, da un numero non inferiore a sette persone fisiche o a tre associazioni di promozione sociale per lo svolgimento in favore dei propri associati, di loro familiari o di terzi di una o piu’ attività di cui all’articolo 5, avvalendosi in modo prevalente dell’attività di volontariato dei propri associati o delle persone aderenti agli enti associati”, è forse una delle categorie di spicco all’interno della riforma introdotta dal CTS.

Il CTS prevede con l’art. 80 un regime forfettario per gli enti non commerciali esplicitati dall’art. 79 comma 5 con riferimento al comma 1 del medesimo articolo, cioè gli “enti del Terzo settore, diversi dalle imprese sociali, che svolgono in via esclusiva o prevalente le attività di interesse generale in conformità ai criteri indicati nei commi 2 e 3 dell’art. 79”.

Le APS e le ODV devono invece seguire un regime specifico, che il legislatore tratta negli articoli 84 per la particolare casistica del “regime forfettario per gli ODV” e nei successivi articoli 85 e 86 del d.lgs 117/2017 per le APS.

Regime forfettario per le APS

Il regime forfettario di tassazione previsto per le APS all’art. 86 del d.lgs 117/2017 è ovviamente riservato alle attività svolte dall’ente di natura commerciale, per questo il legislatore all’interno dell’85 sottolinea in maniera dettagliata quali sono le attività considerabili come non commerciali per le APS, al fine di delineare il confine di attività oggetto di tassazione per questa categoria di ente.

I requisiti per l’applicazione del regime forfettario descritto dall’art. 86 del d.lgs 117/2017 sono i seguenti:

• nel periodo d’imposta precedente devono aver percepito ricavi, ragguagliati al periodo d’imposta, non superiori a 130.000 euro o alla diversa soglia che dovesse essere autorizzata dal Consiglio dell’Unione europea in sede di rinnovo della decisione in scadenza al 31 dicembre 2019 o alla soglia che sarà eventualmente armonizzata in sede europea (comma 1 art. 86 d.lgs 117/2017);
• devono rispettare il limite imposto per l’esercizio di attività commerciali, al fine di non perdere la natura di ente non commerciale, altrimenti il rischio è quello di perdere la natura di ente non commerciale.

Le APS possono optare per l’applicazione del regime forfettario previsto dall’art. 86 del CTS, esprimendo tale scelta all’intero della dichiarazione annuale o, nella dichiarazione di inizio di attività come specificato al comma 2 del citato articolo.

La determinazione forfettaria del reddito tassabile sarà effettuata applicando un coefficiente di redditività che per le APS è del 3% ai ricavi derivanti dall’esercizio di attività definibile come commerciale, o per il superamento dei limiti previsti dall’art. 79 comma 2-biso che per natura non possono rientrare nel beneficio di decommercializzazione previsto per le APS e delineato nel dettaglio dall’art. 85 del CTS.

Il reddito dal quale si potranno computare in diminuzione le perdite come da comma 5 e 6 dell’art. 80 del CTS è proprio quello determinato ai sensi del comma 3 dell’art. 86, come sopra specificato.

Obblighi ed esoneri per le APS in regime forfettario

Nonostante il regime forfettario previsto dal legislatore per le APS consenta loro di giovare di diverse agevolazioni, è chiaro che restano comunque in capo a tali enti alcuni obblighi di natura contabile, quali:

• l’obbligo di conservare, ai sensi dell’articolo 22 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, i documenti ricevuti ed emessi;
• l’obbligo di presentazione della dichiarazione dei redditi nei termini e con le modalità definiti nel regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322;
• devono indicare nella dichiarazione dei redditi, il codice fiscale del percettore dei redditi per i quali all’atto del pagamento degli stessi non è stata operata la ritenuta e l’ammontare dei redditi stessi;

Mentre sono invece esonerate dai seguenti adempimenti:

• sono esonerate dagli obblighi di registrazione e di tenuta delle scritture contabili;
• non sono tenute a operare le ritenute alla fonte di cui al titolo III del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600;
• sono escluse dall’applicazione degli studi di settore di cui all’articolo 62-bis del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 33.

Queste sono le linee guida imposte dal legislatore all’art. 86 del CTS.

Attività non commerciali per le APS

Ai fini dell’analisi sin qui esposta è necessario specificare quali sono le attività considerate non commerciali dal legislatore per le APS, in modo da poter determinare quali sono invece i ricavi soggetti a tassazione.

L’art. 85 del CTS delinea in maniera dettagliata il perimetro di non commercialità all’interno del quale orbitano le varie attività esercitate da una APS.

Nello specifico secondo quanto scritto nell’art. 85 del d. lgs 117/2017 non si considerano commerciali per le APS le seguenti attività:

• le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti dei propri associati e dei familiari conviventi degli stessi, ovvero degli associati di altre associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale, nonché nei confronti di enti composti in misura non inferiore al settanta percento da enti del Terzo settore ai sensi dell’articolo 5, comma 1, lettera m);

• le cessioni anche a terzi di proprie pubblicazioni cedute prevalentemente agli associati e ai familiari conviventi degli stessi verso pagamento di corrispettivi specifici in attuazione degli scopi istituzionali;

• le quote e i contributi corrisposti alle associazioni di promozione sociale di cui al presente articolo non concorrono alla formazione della base imponibile, ai fini dell’imposta sugli intrattenimenti;

• le attività di vendita di beni acquisiti da terzi a titolo gratuito a fini di sovvenzione, a condizione che la vendita sia curata direttamente dall’organizzazione senza alcun intermediario e sia svolta senza l’impiego di mezzi organizzati professionalmente per fini di concorrenzialità sul mercato;

• i redditi degli immobili destinati in via esclusiva allo svolgimento di attività non commerciale da parte delle associazioni di promozione sociale sono esenti dall’imposta sul reddito delle società.

L’art. 86 del CTS contiene inoltre una particolarità non trascurabile che il legislatore ha previsto per le APS, contrariamente a quanto previsto per altre tipologie di enti non commerciali, alle associazioni di promozione sociale ricomprese tra gli enti di cui all’articolo 3, comma 6, lettera e), della legge 25 agosto 1991, n. 287, iscritte nell’apposito registro, le cui finalità assistenziali siano riconosciute dal Ministero dell’interno, è consentito:

“non considerare in ogni caso commerciale, anche se effettuata a fronte del pagamento di corrispettivi specifici, la somministrazione di alimenti o bevande effettuata presso le sedi in cui viene svolta l’attività istituzionale da bar e esercizi similari, nonché l’organizzazione di viaggi e soggiorni turistici”.

A patto però che vengano soddisfatte le seguenti condizioni:

• l’attività deve essere strettamente complementare a quelle svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali e sia effettuata nei confronti degli associati e dei familiari conviventi degli stessi;
• per lo svolgimento di tale attività non ci si avvalga di alcuno strumento pubblicitario o comunque di diffusione di informazioni a soggetti terzi, diversi dagli associati.

Le attività che invece devono essere considerate di natura commerciale sono le seguenti:

• le cessioni di beni nuovi prodotti per la vendita;
• le somministrazioni di pasti;
• le erogazioni di acqua, gas, energia elettrica e vapore;
• le prestazioni alberghiere, di alloggio, di trasporto e di deposito;
• le prestazioni di servizi portuali e aeroportuali;
• la gestione di spacci aziendali e di mense;
• l’organizzazione di viaggi e soggiorni turistici;
• la gestione di fiere ed esposizioni a carattere commerciale;
• la pubblicità commerciale;
• le telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari.