Rivalutazione e riallineamento: gli aspetti contabili nel Documento interpretativo 10

Il documento interpretativo 10, pubblicato il 4 maggio 2022, dall’organismo di contabilità è rivolto a disciplinare gli effetti contabili delle norme che sono state introdotte su rivalutazione e riallineamento.

L’introduzione dei commi 8 ter e 8 quater all’interno dell’articolo 110 del Decreto Legge 104 del 2020 prevedono una duplice possibilità per le società:

• l’estensione a 50 anni;
• la facoltà di mantenere a 18 anni il periodo di ammortamento fiscale.

In aggiunta, il comma 624 della Legge di bilancio 2022 prevede la possibilità di revocare la disciplina fiscale (revoca dell’affrancamento fiscale) e di eliminare gli effetti della rivalutazione dal bilancio (c.d. revoca civilistica).

Organismo Italiano di Contabilità - Documento Interpretativo 10

LEGGE 30 dicembre 2021, n. 234 Aspetti contabili delle norme fiscali introdotte in tema di rivalutazione e riallineamento”

Estensione a 50 anni del periodo di ammortamento fiscale

La norma in oggetto prevede la possibilità di estendere ad almeno 50 anni il periodo in cui è possibile dedurre fiscalmente le quote di ammortamento dei beni immateriali che, ai sensi dell’articolo 103 del Testo Unico delle imposte sui Redditi, sono deducibili in misura non superiore ad un diciottesimo del costo o valore.

Le conseguenze contabili

L’estensione a 50 anni del periodo di ammortamento fiscale determina il sorgere di differenze temporanee deducibili tra i valori contabili delle immobilizzazioni immateriali e i valori riconosciuti fiscalmente. Tali differenze sono una diretta conseguenza della diversa durata del periodo di ammortamento:

• civilistico (18 anni);
• fiscale (50 anni).

La differenza temporanea genera imposte anticipate relative alle differenze temporanee deducibili che sono rilevate in bilancio nel rispetto del postulato della prudenza e competenza come disciplinato dall’OIC 25 par. 41. Nello specifico sono contabilizzate solo quando vi sia la ragionevole certezza del loro futuro recupero.

Il caso specifico dell’avviamento

Nel caso di riallineamento tra valore contabile e valore fiscale dell’avviamento in relazione alla voce “Attività per imposta sostituiva da riallineamento” alimentata nell’esercizio precedente, per effetto dell’imposta sostitutiva dovuta nei casi di riallineamento tra valore contabile e valore fiscale dell’avviamento, le società devono procedere ad aggiornare il periodo secondo il quale imputare il costo di competenza ai sensi dell’OIC 25 par. 80 in conseguenza dell’allungamento del periodo di ammortamento fiscale.

Facoltà di mantenere a 18 anni il periodo di ammortamento fiscale

La norma ha introdotto la facoltà di mantenere la possibilità di dedurre fiscalmente in 18 anni mediante il versamento di un’imposta sostitutiva integrativa.

Le conseguenze contabili

In seguito a tale opzione si procede a rilevare il debito per la predetta imposta sostitutiva con contropartita il Patrimonio Netto.

Il caso specifico dell’avviamento

In relazione al riallineamento dell’avviamento, l’ammontare del debito per imposta sostitutiva integrativa, è rilevato contabilmente ad incremento della voce “Attività per imposta sostitutiva da riallineamento” prevista dall’OIC 25 par 80; avviene anche la contabilizzazione della quota di costo dell’imposta sostitutiva di competenza dell’esercizio.

Facoltà di revocare la scelta di affrancamento fiscale operata

La norma ha previsto, inoltre, per i soggetti che, alla data di entrata in vigore della Legge di bilancio 2022 hanno provveduto al versamento delle imposte sostitutive ai sensi del comma 6 dell’articolo 110 della Legge di rivalutazione 2020, di revocare, anche parzialmente l’applicazione della disciplina fiscale prevista dalla predetta Legge di rivalutazione.

La revoca costituisce titolo per il rimborso o la compensazione dell’imposta sostitutiva già versata.

In aggiunta, è consentito ai soggetti che esercitano la facoltà di revoca della disciplina fiscale ai sensi del comma 624 della Legge di bilancio 2022 di eliminare dal bilancio gli effetti della rivalutazione effettuata ai sensi dei commi 1 e 2 dell’articolo 110 della Legge di rivalutazione 2020 (c.d. revoca civilistica).

Le conseguenze contabili

Nel caso di opzione, entro la data di approvazione del bilancio, della facoltà di revoca dell’affrancamento fiscale e non della revoca civilistica la società procede ad iscrivere:

• un fondo per imposte differite per la differenza tra il valore contabile del bene immateriale e il valore riconosciuto fiscalmente con contropartita Patrimonio Netto. La riduzione del fondo imposte differite dovuto all’ammortamento del bene immateriale è rilevata a Conto Economico;
• un credito tributario a fronte del diritto di rimborso o compensazione dell’imposta sostitutiva già versata in contropartita al Patrimonio Netto. Nel caso di pagamento rateizzato, la società elimina, in contropartita al patrimonio netto, la quota parte del debito relativo all’imposta sostitutiva ancora da versare.

Nel caso di opzione, entro la data di approvazione del bilancio, della facoltà di revoca dell’affrancamento fiscale e della revoca civilistica la società procede:

• a eliminare dall’attivo dello stato patrimoniale il maggior valore attribuito ai beni a fronte della rivalutazione effettuata nell’esercizio precedente in contropartita al Patrimonio Netto. Gli ammortamenti dell’esercizio sono calcolati sul valore del bene rideterminato ovvero al netto del citato maggior valore;
• a iscrivere un credito tributario a fronte del diritto al rimborso o compensazione dell’imposta sostitutiva già versata in contropartita al Patrimonio Netto. Nel caso di pagamento rateizzato, la società elimina, in contropartita al patrimonio netto, la quota parte del debito relativo all’imposta sostitutiva ancora da versare.

Nel particolare caso di revoca del riallineamento dell’avviamento la società non iscrive le imposte differite passive e rileva il credito tributario, a fronte del diritto al rimborso o compensazione dell’imposta sostitutiva già versata, in contropartita alla voce “Attività per imposta sostitutiva da riallineamento”.

Nel caso di pagamento rateizzato, la società elimina, in contropartita al patrimonio netto, la quota parte del debito relativo all’imposta sostitutiva ancora da versare.

Infine, nel caso in cui le società abbiano deciso di revocare l’affrancamento della riserva in sospensione d’imposta iscritta in contropartita al maggior valore rivalutato, rilevano un credito tributario a fronte del diritto di rimborso o compensazione dell’imposta sostitutiva già versata in contropartita al Patrimonio Netto e valutano l’iscrizione di imposte differite ai sensi dei paragrafi 64 e 65 dell’OIC 25.

Il Documento Informativo prevede che l’applicazione della norma che estende a 50 anni il periodo di ammortamento fiscale sia seguita da specifica informativa in nota integrativa prevista dall’OIC 25.

Le società, al contrario, che si avvalgono delle facoltà di mantenere a 18 anni il periodo di ammortamento fiscale, di revocare la scelta di affrancamento fiscale e della facoltà di revocare sia la scelta di affrancamento fiscale sia della rivalutazione civilistica forniscono l’informativa della scelta e dei relativi effetti in Nota integrativa ai sensi dell’art. 2427 n. 1.

Perché la rilevazione a patrimonio netto?

Infine, Il Documento Informativo 10 chiarisce la decisione, relativa alla possibilità di mantenere a 18 anni il periodo di ammortamento fiscale e alla facoltà di revocare l’affrancamento fiscale, di rilevare a patrimonio netto e non a Conto Economico gli effetti contabili di tali opzioni.

La scelta della rilevazione a Patrimonio netto è sorta, come chiarito dallo stesso OIC, dalla volontà di mantenere le disposizioni contabili in linea con lo spirito della norma che è volta ad integrare (facoltà di mantenere il periodo dei 18 anni) o annullare (facoltà di revoca dell’affrancamento fiscale) gli effetti fiscali relativi alla legge dell’anno precedente.

In sostanza una società che si avvale di una delle due opzioni è come se avesse affrancato con sostitutiva maggiorata il maggior valore già nel 2020 oppure non avesse mai proceduto all’affrancamento di tale maggior valore nel caso della revoca.

Il medesimo criterio, con l’unica eccezione dell’avviamento che non interessa né il conto economico né il patrimonio netto, si è ritenuto valido per i casi di riallineamento.

Il medesimo approccio è stato adottato nel caso di decisione di revoca dell’affrancamento fiscale e revoca anche della rivalutazione civilistica. La volontà è rendere l’operazione neutrale dal punto di vista economico-patrimoniale anche ai fini civilistici come conseguenza della decisione assunta sotto il profilo fiscale.